27 Ottobre 2022

Processo tributario: sì alla prova testimoniale. Ma a quali condizioni?

di Angelo Ginex Scarica in PDF

La legge di riforma del processo tributario ha introdotto una specifica disposizione concernente l’ammissibilità della prova testimoniale nel processo tributario.

Invero il nuovo comma 4 dell’articolo 7 D.Lgs. 546/1992, così come introdotto dall’articolo 4, comma 1, lett. c), L. 130/2022, recita che: «Non è ammesso il giuramento. La corte di giustizia tributaria, ove lo ritenga necessario ai fini della decisione e anche senza l’accordo delle parti, può ammettere la prova testimoniale, assunta con le forme di cui all’articolo 257-bis del codice di procedura civile. Nei casi in cui la pretesa tributaria sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, la prova è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale».

Appare evidente come la novella, sostituendo l’originaria formulazione della norma, da un lato conservi il divieto di giuramento e dall’altro introduca la prova testimoniale. Ma a quali condizioni?

Preliminarmente si rammenta che la Corte di Cassazione, pronunciandosi sulla portata applicativa del previgente disposto normativo che – come noto – vietava l’assunzione della prova testimoniale, ha sempre ammesso l’utilizzo delle dichiarazioni rilasciate agli organi amministrativi di verifica (cfr., Corte di Cassazione, ordinanza n. 4982 del 25.02.2020), attribuendo loro il valore probatorio degli elementi indiziari, i quali possono concorrere a formare il convincimento del giudice (cfr., Corte di Cassazione, ordinanza n. 4982 del 25.02.2020), salvo rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, nel qual caso danno luogo a presunzioni.

La giurisprudenza di legittimità ha ammesso altresì la possibilità di produrre nel processo tributario, sia da parte dell’Amministrazione finanziaria che, in ragione dei principi del giusto processo ex articolo 111 Cost., del contribuente, di dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale che assumono valenza indiziaria sul piano probatorio (cfr., Cass. Ord. 19/11/2018, n. 29757).

Ciò detto, occorre rilevare che a prima vista, la nuova disposizione non sembrerebbe essere così risolutiva, lasciando più di qualche dubbio circa la disciplina della prova testimoniale.

Il nuovo comma 4 dell’articolo 7 D.Lgs. 546/1992, infatti, legittima senza alcun dubbio l’utilizzo della prova testimoniale, ma pone una serie di condizioni prevedendo che:

  • la sua ammissibilità sia rimessa alla “scelta” del giudice
  • nei casi in cui egli la ritenga “necessaria” ai fini della decisione
  • e anche “senza” l’accordo delle parti.

Ciò significa che il giudice tributario è assolutamente libero di ammettere o meno l’assunzione della prova, valutando a sua discrezione che questa sia necessaria o meno ai fini della decisione.

Quanto poi alle forme dell’assunzione della prova testimoniale, considerata la formulazione della disposizione citata e il disposto di cui all’articolo 1, comma 2, D.Lgs. 546/1992, il richiamo all’articolo 257-bis c.p.c. e, quindi, all’istituto della testimonianza scritta deve intendersi limitato alla procedura.

Ne deriva che la Corte di Giustizia tributaria ordina alla parte processuale che ha presentato istanza di assunzione, di preparare il modello di testimonianza e di notificarlo al testimone. Questi rende la deposizione compilando il suddetto modello in ogni sua parte, con risposta separata a ciascuno dei quesiti, e indica quelli a cui non è in grado di rispondere, indicandone la ragione.

Il testimone, poi, sottoscrive la deposizione con firma autenticata su ciascuna delle facciate del foglio di testimonianza e la spedisce in busta chiusa con plico raccomandato o la consegna direttamente alla cancelleria del giudice. Vista l’obbligatorietà del processo tributario telematico, quest’ultimo adempimento richiederebbe un intervento al fine di renderlo coerente con le nuove modalità telematiche.

Se il testimone desidera astenersi, è tenuto a compilare il modello di testimonianza con indicazione delle proprie generalità e dei motivi di astensione.

Il legislatore tributario ha previsto uno specifico limite all’utilizzo della prova testimoniale nei casi in cui la pretesa tributaria sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, disponendo che questa è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale.

Inoltre, con riferimento all’applicabilità della novella introdotta, è previsto che l’utilizzo della prova testimoniale sia ammessa nei giudizi i cui ricorsi vengano notificati a partire dal 16 settembre 2022.

Si rileva che la tecnica redazionale della norma in rassegna non appare soddisfacente o, comunque, la ratio sottesa alla formulazione adottata non appare del tutto condivisibile, essendo sostanzialmente “rimessa” all’apprezzamento del giudice la valutazione sulla “necessità” o meno di procedere all’assunzione della testimonianza ai fini della decisione.

Peraltro la prova testimoniale può essere ammessa “anche d’ufficio” dal giudice tributario stesso, sebbene non risultino definite per tale ipotesi le modalità procedurali da seguire.

Infine si ritiene che la novella “non” impedisca l’accesso al processo tributario delle informazioni di terzi in qualsiasi modo raccolte e, quindi, anche con forme diverse da quelle non appena indicate, conformemente all’orientamento giurisprudenziale in materia di prove atipiche.