Rivalutazione beni ad impatto differito per le società di comodo
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariLa rivalutazione dei beni d’impresa non incide sul calcolo dei ricavi minimi per la verifica dello status di società non operativa fino al periodo d’imposta in cui non vi è il riconoscimento fiscale dei maggiori valori.
L’articolo 1 della legge n. 208/2015 (legge di stabilità 2016), consente alle imprese di procedere alla rivalutazione volontaria dei beni d’impresa, esclusi i beni merce e gli oneri pluriennali, nonché le partecipazioni di controllo e collegamento, nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2015, purchè gli stessi beni risultino già dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2014. Tale ultimo aspetto assume particolare rilievo con riferimento ai beni detenuti in locazione finanziaria, che potranno essere rivalutati a condizione che il riscatto degli stessi sia avvenuto entro il 31 dicembre 2014, poiché la disposizione in commento richiede l’iscrizione dei beni in bilancio.
Si ricorda che la rivalutazione dei beni deve rispettare il criterio delle categorie omogenee, di cui al D.M. n. 162/2001, con conseguente necessità di rivalutare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea (ad esempio, per i beni mobili materiali, diversi da quelli registrati, si deve aver riguardo al medesimo coefficiente di ammortamento ed anno di acquisizione, mentre per quelli immobili vi sono tre categorie omogenee, distinguendo quelli strumentali per natura, per destinazione e gli immobili non strumentali).
La rivalutazione deve essere effettuata tramite pagamento dell’imposta sostitutiva del 16%, ovvero del 12% per i beni non ammortizzabili (ad esempio le partecipazioni), e determina normalmente l’iscrizione di un maggior valore nell’attivo dello stato patrimoniale, fermo restando che il riconoscimento fiscale di tale maggior valore è differito al terzo periodo d’imposta successivo rispetto a quello in cui la rivalutazione è stata eseguita, ai fini del calcolo degli ammortamenti (e quindi all’esercizio chiuso al 31 dicembre 2018 per i soggetti “solari”), ed al quarto periodo d’imposta successivo (2019), ai fini del conteggio delle plusvalenze e/o minusvalenze.
Tra i numerosi aspetti che devono essere valutati prima di procedere alla rivalutazione dei beni, uno riguarda l’impatto che l’operazione stessa determina nell’ambito della disciplina delle società non operative, di cui all’articolo 30 della legge n. 724/1994, ed in particolare per il conteggio dei ricavi minimi presunti, poiché deve essere verificato su quale valore (ante o post rivalutazione) applicare le percentuali previste dal predetto articolo 30.
Sul punto, come precisato in occasione di precedenti rivalutazioni da parte dell’Agenzia delle entrate, e segnatamente con la circolare n. 25/E/2007, i valori da assumere coincidono con quelli fiscalmente rilevanti (e sui quali si calcolano gli ammortamenti deducibili) fino alla data in cui la rivalutazione iscritta non assume rilievo anche ai fini fiscali. Ciò sta a significare che le percentuali previste per il conteggio dei ricavi minimi (normalmente 6% per i beni immobili, 2% per le partecipazioni e 15% per le altre immobilizzazioni), devono essere applicate sul valore dei beni senza tener conto degli effetti della rivalutazione.
Poiché la base di calcolo dei ricavi minimi tiene conto del valore medio nel triennio dei beni rilevanti, nel conteggio di tale media, il valore di riferimento, anche per l’anno 2015 (in cui viene iscritta la rivalutazione), è sempre quello ante rivalutazione (ovviamente per gli anni 2014 e 2013 tali valori coincidono con quelli già iscritti nell’attivo di bilancio).
A partire dal periodo d’imposta 2018, come detto, i valori rivalutati assumeranno rilievo anche ai fini fiscali (per il calcolo degli ammortamenti e del plafond delle spese di manutenzione ordinarie deducibili entro il limite del 5% del costo dei beni ammortizzabili, ex articolo 102 del TUIR), con la conseguenza che la base di calcolo dei ricavi minimi presunti deve tener conto del valore rivalutato, fermo restando che per i due periodi precedenti (2017 e 2016) rimane rilevante il valore del bene prima della rivalutazione.
È appena il caso di precisare che gli stessi criteri descritti devono esser utilizzati per il calcolo del reddito imponibile minimo, di cui allo stesso articolo 30 della legge n. 724/1994, che consegue all’esito negativo del test di operatività relativo ai ricavi minimi.
