Adempimento collaborativo con esclusione delle sanzioni “condizionata”
di Sandro Cerato - Direttore Scientifico del Centro Studi TributariPer i soggetti che aderiscono al regime di adempimento collaborativo, l’esclusione delle sanzioni richiede l’attivazione preventiva dell’interpello abbreviato o della comunicazione di rischio, nonché aver tenuto un comportamento coerente con le indicazioni fornite dall’Agenzia delle entrate. La riforma fiscale e, precisamente, il D.Lgs. 221/2023, ha apportato significative modifiche al D.Lgs. 128/2015, potenziando il regime di adempimento collaborativo. In linea generale, lo scopo dell’adempimento collaborativo è l’adozione di forme di comunicazione e cooperazione rafforzate, basate sul reciproco affidamento tra Amministrazione finanziaria e contribuenti, nonché di favorire la prevenzione e la risoluzione delle controversie in materia fiscale. Per garantire tale obiettivo, è previsto che il contribuente debba dotarsi di un sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale certificato da un professionista abilitato.
Uno degli aspetti più appetibili riguarda l’esimente dall’applicazione di sanzioni. Tuttavia, secondo quanto previsto dall’articolo 6, comma 3, D.Lgs. 128/2015, è stabilito che, fuori dei casi in cui le violazioni fiscali siano caratterizzate da condotte simulatorie o fraudolente – che facciano venir meno il reciproco affidamento tra contribuente ed Agenzia delle entrate (che sta alla base del regime) – non si applicano sanzioni amministrative al contribuente che, prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali, ovvero prima del decorso delle relative scadenze fiscali, comunica all’Agenzia delle entrate mediante l’interpello o la comunicazione di rischio i rischi fiscali, e sempre che il comportamento tenuto dallo stesso sia esattamente corrispondente a quello indicato nella comunicazione o nell’interpello. Non è stata, quindi, introdotta un’esclusione tout court delle sanzioni, ma si condiziona l’esclusione ad un preciso comportamento del contribuente, il quale non solo deve aver preventivamente comunicato i rischi fiscali con l’interpello o la comunicazione di rischio, ma deve anche aver ottemperato al comportamento indicato in uno dei due predetti documenti. Ciò comporta per il contribuente (che intenda mettersi al riparo da possibili sanzioni) l’obbligo di presentazione dell’interpello o della comunicazione di rischio per tutti i comportamenti che intende adottare e che possa presentare dei profili di rischio. La questione è particolarmente delicata per quelle situazioni che presentano delle incertezze interpretative o che riguardino aspetti valutativi non sempre oggettivi e che possono prestarsi a differenti letture.
Interessante è anche la previsione del comma 3-ter, dell’articolo 6, D.Lgs. 128/2015, che consente, in via facoltativa, al contribuente, di comunicare all’Agenzia i rischi fiscali connessi a condotte poste in essere in periodi d’imposta precedenti a quello di ingresso nel regime. Per tali condotte, qualora siano comunicate in modo esauriente prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza tramite accessi, ispezioni, verifiche o altri atti dell’Amministrazione finanziaria, le sanzioni amministrative sono ridotte alla metà e, comunque, non possono essere applicate in misura superiore al minimo edittale. Per fruire della riduzione in questione, è necessario che le comunicazioni delle condotte pregresse siano effettuate entro 120 giorni dalla notifica del provvedimento di ammissione al regime.
Infine, sul fronte delle sanzioni penali è prevista la non punibilità delle condotte di cui all’articolo 4, D.Lgs. 74/2000 (reato di infedele dichiarazione), dipendenti da rischi di natura fiscali riferibili solamente ad elementi attivi (sono quindi esclusi quelli passivi), e sempre che tali rischi siano stati comunicati in modo tempestivo ed esauriente all’Agenzia delle entrate mediante l’interpello o la comunicazione di rischio prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali o prima del decorso delle relative scadenze fiscali.
