20 Marzo 2019

Accollo del debito, cessione del credito e verifica F24

di Clara PolletSimone Dimitri Scarica in PDF

Con l’accollo del debito un soggetto (accollante) assume negozialmente l’obbligo di estinguere il debito altrui (dell’accollato), con eventuale liberazione del debitore originario laddove il creditore aderisca all’accordo. Questo è quanto prevede il codice civile (articolo 1273 cod. civ.) ma, nell’ordinamento tributario, il debitore originario non è mai liberato.

Infatti, l’accollo del debito tributario è una procedura prevista dallo Statuto del Contribuente all’articolo 8 L. 212/2000, rubricato “tutela dell’integrità patrimoniale”, che ammette l’estinzione delle obbligazioni tributarie tramite compensazione (primo comma) e l’accollo del debito d’imposta altrui senza liberazione del contribuente originario (secondo comma).

La disciplina dell’accollo del debito d’imposta rimanda le disposizioni attuative ad un decreto del Ministro delle finanze, ad oggi mai emanato.

Nella prassi, inoltre, è stato escluso che, una volta avvenuto l’accollo del debito, l’accollante possa estinguerlo utilizzando in compensazione propri crediti erariali, in quanto è consentita la compensazione solo tra debiti e crediti in essere tra i medesimi soggetti. Tale interpretazione è stata fornita con la risoluzione AdE 140/E/2017: eventuali comportamenti difformi saranno oggetto di sanzioni, distinguendo la posizione dell’accollato da quella dell’accollante.

Per l’accollato, ossia il soggetto passivo del rapporto tributario e debitore originario, tenuto all’adempimento (versamento delle imposte), ai sensi dell’articolo 8, comma 2, L. 212/2000, l’omissione comporterà il recupero dell’imposta non versata e degli interessi, nonché l’applicazione dell’articolo 13, comma 1, primo periodo, D.Lgs. 471/1997, che punisce con una sanzione amministrativa pari al 30% dell’importo non versato.

Resta fermo che, per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a novanta giorni, la sanzione di cui al primo periodo è ridotta alla metà fatta “salva l’applicazione dell’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a quindici giorni, la sanzione di cui al secondo periodo è ulteriormente ridotta a un importo pari a un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo”.

Alla predetta sanzione a carico del debitore originario, si affiancano quelle in capo all’accollante.

Per quest’ultimo, l’utilizzo di un credito d’imposta in violazione delle modalità dettate dalle norme vigenti comporterà l’irrogazione della sanzione seguenti (salvo ipotesi in cui lo stesso dimostri, secondo gli ordinari criteri probatori, che l’utilizzo del credito sia avvenuto contro la sua volontà o a sua insaputa):

  • 30% del credito utilizzato, se effettivamente esistente (articolo 13, comma 4, D.Lgs. 471/1997). In detta ipotesi, recuperata l’imposta in capo all’accollato, il credito dell’accollante tornerà utilizzabile secondo le regole ordinarie;
  • dal 100 al 200% della misura dei crediti utilizzati, laddove inesistenti (articolo 13, comma 5, D.Lgs. 471/1997), tenendo conto che “per le sanzioni previste nel presente comma, in nessun caso si applica la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.

Fatte tali premesse, ricordiamo che il contribuente può sempre interpellare l’Agenzia delle Entrate per richiedere una valutazione preventiva sulle richieste di cessione dei crediti di imposta.

Con la risposta n. 72 dell’8 marzo 2019 l’Agenzia è tornata sull’argomento, affrontando la cessione del credito di imposta per le attività di ricerca e sviluppo: in tal caso, considerando che il credito in questione è utilizzabile esclusivamente in compensazione, ossia non può essere richiesto a rimborso, lo stesso non può neanche essere ceduto.

Il trasferimento della titolarità è ammissibile unicamente nei casi in cui specifiche norme giuridiche prevedano, al verificarsi dell’operazione, una confusione di diritti e obblighi dei diversi soggetti giuridici interessati (come ad esempio nei casi di fusione, scissione o cessione del ramo d’azienda).

Anche in precedenti interventi di prassi è stata esclusa la possibilità di cedere il credito di imposta, qualora lo stesso sia utilizzabile solo in compensazione.

Si pensi, ad esempio, all’agevolazione per gli investimenti nelle aree svantaggiate di cui all’articolo 8 L. 388/2000; tale agevolazione non può essere richiesta a rimborso, né esser ceduta in applicazione della disciplina sulla cessione del credito, ai sensi degli articoli 43bis e 43ter D.P.R. 602/1973 (circolare AdE 41/E/2001 e risoluzione AdE 179/E/2003).

Ricordiamo, infine, che dal mese di ottobre 2018, allo scopo di contrastare il fenomeno delle indebite compensazioni dei crediti d’imposta, l’Agenzia delle Entrate può sospendere fino a trenta giorni l’esecuzione delle deleghe di pagamento F24 contenenti compensazioni che presentano profili di rischio (provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n. 195385 del 28 agosto 2018).

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