La detrazione IVA per l’attività di formazione con contributi pubblici
di Marco PeiroloLa Corte di Cassazione, con la sentenza n. 19429 del 30 settembre 2015, ha stabilito che la detraibilità dell’IVA, da parte degli enti di formazione, dipende dal regime impositivo dell’attività svolta e non dalla natura, corrispettiva o contributiva, del finanziamento pubblico percepito per tale attività. Si tratta di una conclusione in linea con la posizione dell’Amministrazione finanziaria, da ultimo ribadita in sede di risposta all’interrogazione parlamentare n. 0-06067 del 30 luglio 2015.
La detrazione, secondo i princìpi generali codificati dall’art. 19, commi 1, 2 e 3, del D.P.R. n. 633/1972, è ricollegata all’impiego dei beni e servizi acquistati/importati, a monte, per realizzare, a valle, operazioni imponibili o ad esse assimilate ai fini dell’esercizio della detrazione, non essendo ammessa, di contro, quando le operazioni attive sono esenti o non soggette ad imposta.
Conseguentemente, l’imponibilità o meno del finanziamento erogato dall’ente pubblico (nella specie, a valere sul Fondo sociale europeo) è del tutto irrilevante ai fini della detraibilità dell’imposta assolta dall’ente di formazione, costituendo un “mero antefatto” dell’acquisto, da parte dell’ente, dei beni/servizi utilizzati nell’ambito dell’attività propria.
Secondo i giudici di legittimità, per gli enti di formazione, la natura – corrispettiva o contributiva – del finanziamento pubblico è definita, ex lege, dall’art. 14, comma 10, della L. n. 537/1993, secondo cui “(i) versamenti eseguiti dagli enti pubblici per l’esecuzione di corsi di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconversione del personale costituiscono in ogni caso corrispettivi di prestazioni di servizi esenti dall’imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell’articolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633”.
La norma citata è intervenuta per risolvere la questione se il cd. “finanziamento di scopo”, erogato in funzione dello svolgimento di corsi di formazione professionale, dovesse o meno essere assoggettato ad IVA. Il legislatore, infatti, ha inteso dirimere i dubbi, frequenti nella pratica, riguardanti l’esatta qualificazione del rapporto obbligatorio tra l’ente finanziatore e il soggetto destinatario della sovvenzione in relazione alle diverse ipotesi in cui l’erogazione può assumere, alternativamente, carattere corrispettivo o contributivo.
Nel primo caso (carattere corrispettivo), il finanziamento rappresenta la controprestazione dell’obbligazione assunta dal soggetto beneficiario avente ad oggetto l’esecuzione della prestazione formativa, con conseguente obbligo di fatturazione con addebito dell’IVA. Nel secondo caso (carattere contributivo), invece, il finanziamento assume funzione di mera incentivazione dell’attività formativa, da qualificarsi, agli effetti dell’IVA, come una “cessione di denaro” esclusa dal campo di applicazione dell’imposta ai sensi dell’art. 2, comma 3, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972.
In buona sostanza, il legislatore, con la norma in questione, ha introdotto una presunzione legale assoluta, avendo definitivamente optato per la qualificazione della natura di “corrispettivo” del finanziamento pubblico finalizzato allo svolgimento di corsi di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconversione del personale.
Dal richiamato art. 14, comma 10, della L. n. 537/1993 si desume, pertanto, che lo svolgimento dei corsi di formazione da parte dei soggetti qualificati, indicati nell’art. 10, comma 1, n. 20), del D.P.R. n. 633/1972 (scuole od istituti riconosciuti dalla Pubblica amministrazione e ONLUS), costituisce un’operazione esente da IVA anche se resa in dipendenza del finanziamento pubblico ricevuto, pur se quest’ultimo ha natura corrispettiva della prestazione di formazione.
Come anticipato, resta tuttavia inteso che la questione della natura corrispettiva o contributiva del finanziamento pubblico è del tutto irrilevante ai fini dell’individuazione del regime di detraibilità dell’imposta assolta, a monte, dall’ente di formazione. Dato che, a tal fine, rileva il trattamento IVA delle operazioni attive, il cui corrispettivo è determinato anche in funzione del costo dei beni/servizi acquistati, la Suprema Corte ha correttamente concluso che la detrazione non compete se, a valle, l’ente di formazione pone in essere operazioni esenti.
Tale situazione, per effetto del “combinato disposto” degli artt. 10, comma 1, n. 20), e 19, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, ricorre quando i corsi di formazione professionale sono svolti da scuole od istituti riconosciuti o da ONLUS, fatta salva l’eventuale disciplina della detrazione con il sistema del pro rata, qualora i beni/servizi acquistati a monte si riferiscano, allo stesso tempo, all’esercizio di attività imponibili ed esenti; in questa ipotesi, la detrazione è ammessa in misura proporzionalmente corrispondente alle operazioni imponibili, applicando la percentuale di detrazione di cui all’art. 19-bis del D.P.R. n. 633/1972.
