Residenza fiscale della persona fisica: la rilevanza degli interessi principali del soggetto passivo

• la residenza, nella declinazione fornita dall’art. 43, comma 2, c.c., ovvero il luogo in cui la persona ha la dimora abituale;
• il domicilio, identificato come il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona;
• la presenza fisica.

Ai fini del soddisfacimento del requisito temporale (183 giorni o 184 giorni, in caso di anno bisestile), in relazione al concetto della «maggior parte del periodo d’imposta”, si devono , quindi, considerare anche le “frazioni di giorno”.

Inoltre:

• il criterio dell’iscrizione all’anagrafe della popolazione residente, per effetto delle modifiche introdotte dal Lgs. n. 209/2023, non ha più la valenza di una presunzione assoluta di residenza in Italia assumendo, invece, la natura di “presunzione legale relativa” che, come tale, ammette la prova contraria;
• ai sensi dell’art. 2, comma 2-bis, TUIR, si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in paradisi fiscali.

Quindi, se il soggetto passivo è immigrato in un paradiso fiscale di cui alla “black list” approvata con D.M. 4 maggio 1999 (recante disposizioni per l’“individuazione di Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato” per le persone fisiche) lo stesso, salvo prova contraria, sarà considerato fiscalmente residente in Italia.

La Corte di Giustizia Tributaria di I grado Lombardia, Varese, Sez. I, con la recente sentenza n. 256 del 29 agosto 2025, ha sancito interessanti principi di diritto in tema di residenza fiscale delle persone fisiche.

Riportiamo la tesi dell’Agenzia delle Entrate:

• benché iscritto all’AIRE, con indirizzo estero formalmente fissato a Chiasso (Svizzera), il contribuente era, in realtà, un soggetto fiscalmente residente in Italia (ove risultava localizzato il suo domicilio fiscale), configurandosi così un’ipotesi di esterovestizione di persona fisica, per cui i compensi percepiti concorrevano a formare il reddito complessivo;
• in tema d’imposte sui redditi, l’art. 2, comma 2, TUIR, individua, perché sussista la residenza fiscale nello Stato, 3 presupposti, indicati in via alternativa: il primo, formale, rappresentato dall’iscrizione nelle anagrafi della popolazione residente, gli altri 2, di fatto, costituiti dalla residenza o dal domicilio nel territorio dello Stato;
• l’iscrizione del cittadino nell’anagrafe dei residenti all’estero non è elemento determinante per escludere la residenza fiscale in Italia, allorché il soggetto abbia nel territorio dello Stato il proprio domicilio inteso come sede principale degli affari e interessi economici, nonché delle proprie relazioni personali.

Il giudice di merito ha osservato che, in tema di imposte sui redditi, il Legislatore tributario ha previsto alternativi criteri di collegamento con il territorio dello Stato, necessari ad individuare in Italia la residenza delle persone fisiche.

Tali criteri, perché sussista la residenza fiscale nello Stato, sono indicati in via del tutto alternativa dall’art. 2, comma 2, TUIR, e sono i seguenti:

• il primo, formale, rappresentato dall’iscrizione nelle anagrafi delle popolazioni residenti;
• gli altri 2, di fatto, costituiti dalla residenza o dal domicilio nello Stato.

La nozione tributaria di “residenza” è, quindi, più ampia rispetto a quella civile, poiché può discendere anche da elementi di fatto, che riguardano relazioni di natura diversa con il singolo Paese considerato.

Di conseguenza, l’iscrizione del cittadino nell’anagrafe dei residenti all’estero (AIRE) non è elemento determinante per escludere la residenza fiscale in Italia, allorché il soggetto abbia nel territorio dello Stato la residenza – intesa quale abituale e volontaria dimora – ovvero il domicilio, inteso come sede principale degli affari e interessi economici, nonché delle proprie relazioni personali (cfr. Cass. n. 13803/2001; n. 10179/2003; n. 14436/2010).

L’individuazione di tale sede principale comporta il problema di “ponderare” i diversi interessi economici, dovendosi individuare quale sia quello prevalente ai fini della principalità della residenza fiscale.

Nel caso di specie, la Corte ha osservato che gli elementi di fatto indicati nell’avviso di accertamento, unitariamente considerati, depongono nel senso che la ricorrente ha mantenuto in Italia il “centro” dei suoi interessi, nonché un legame effettivo e non provvisorio, non smentito da quanto dal medesimo addotto in ricorso al fine di confutare la tesi dell’ufficio.

«Ed infatti sebbene il ricorrente fosse iscritto nell’anagrafe dei cittadini residenti all’estero (AIRE) nell’anno sub Judice fosse in possesso, per sé e per i suoi familiari, di documenti del paese d’origine, tali elementi non sono sufficienti a fornire la prova della mancanza del presupposto territoriale per l’applicazione dell’imposizione ordinaria italiana».

In sintesi, l’iscrizione all’AIRE è certamente condizione necessaria per far valere il trasferimento della residenza all’estero, ma non sufficiente «giacché deve pur sempre corrispondervi la situazione effettiva».

Quindi, il domicilio e la residenza possono essere desunti con ogni mezzo di prova, anche in contrasto con le risultanze anagrafiche della popolazione residente.

Nel caso analizzato da parte del giudice tributario, non sussistono elementi che comprovino il fatto che il ricorrente ha effettivamente trasferito il centro dei suoi interessi all’estero (in Svizzera in particolare), atteso che non risulta fornita la prova né della sussistenza di una dimora abituale, sia personale sia del nucleo familiare, in detto Paese.

Di contro, rilevano gli interessi e le attività che la ricorrente risulta detenere in Italia, che escludono che possa essere considerata effettivamente residente all’estero.

Infatti, tra l’altro, il contribuente ha mantenuto importanti elementi di radicamento con il territorio dello Stato (tra cui l’iscrizione all’Albo dei dottori commercialisti, la disponibilità di locali necessari a svolgere le proprie mansioni, la titolarità di alcuni conti correnti bancari, la legale rappresentanza di alcune società, ecc.).

Di conseguenza, tutti gli elementi fattuali complessivamente considerati hanno confermato che la residenza estera era fittizia, così come l’iscrizione nei registri AIRE, con la conseguenza che il soggetto passivo è risultato essere sempre stato, a tutti gli effetti, cittadino residente in Italia, tenuto conto che il centro permanente degli interessi personali, familiari e professionali risultava ivi costituito.

Conformemente la suprema Corte di Cassazione civile, Sez. tributaria, con sentenza n. 12259/2010, ha confermato che il centro degli interessi e affari – e quindi il domicilio – prescinde dalla presenza fisica in Italia del soggetto passivo d’imposta, essendo sufficiente la volontà di stabilire e conservare nel territorio statale la sede principale dei propri affari e interessi, non solo patrimoniali ma anche morali, sociali e familiari secondo criteri quantitativi (per gli interessi economici) e qualitativi (per gli interessi di natura non economica).