Divieto di utilizzo del plafond per i beni/servizi con IVA indetraibile

La limitazione relativa alle operazioni aventi per oggetto i fabbricati e le aree fabbricabili che non implichino l’effetto traslativo della proprietà è stata disattesa dalla giurisprudenza nazionale, per la quale se, per l’ordinamento interno, da un lato, non costituiscono cessioni gli acquisti a titolo originario e, dall’altro, rientrano nel concetto di prestazioni di servizi le operazioni che consistono nell’esecuzione di un lavoro, l’appalto che abbia a oggetto la realizzazione di un opificio industriale non costituisce cessione, in quanto l’acquisizione avviene a titolo originario ed è diretta conseguenza dell’attività lavorativa dell’appaltatore e, qualora sia eseguito a beneficio di un committente che rivesta la qualifica di esportatore abituale, si considera non imponibile, ai sensi del citato art. 8, comma 1, lett. c), D.P.R. n. 633/1972 (Cass., n. 7504/2016).

Allo stesso modo, sempre secondo la giurisprudenza, per i fabbricati acquisiti in base ad un contratto di leasing finanziario, non è possibile equiparare il predetto negozio giuridico alla cessione. Infatti, il leasing finanziario, anche nella fase antecedente all’eventuale acquisto finale del bene, rientra nell’ambito delle “prestazioni di servizi”, soggette a imposta, ai sensi dell’art. 3, comma 1, D.P.R. n. 633/1972, e, a questo riguardo, la circostanza che il contratto in esame preveda la clausola con la quale viene attribuita all’utilizzatore la facoltà, alla scadenza del rapporto, dell’acquisto in proprietà del bene locato non muta la natura dell’operazione, che resta quella di una prestazione di servizi fino a che non si realizzi l’eventuale effetto traslativo (Cass. n. 23329/2013).

Un’ulteriore limitazione è prevista per i beni/servizi per i quali l’imposta è indetraibile, ai sensi degli artt. 19 ss., D.P.R. n. 633/1972. Il divieto di utilizzo del plafond intende evitare che i soggetti in possesso dello status di esportatore abituale possano acquistare, senza pagamento dell’IVA, beni e/o servizi per i quali, diversamente, sarebbero rimasti incisi dall’imposta (circolare n. 145/E/1998, par. 7).

Coerentemente con questa indicazione, la stessa Amministrazione finanziaria ha precisato che, nell’ipotesi in cui l’indetraibilità, totale o parziale, sia di tipo soggettivo, discendendo dal pro rata, l’esportatore abituale è tenuto a decurtare l’ammontare dell’imposta indetraibile dal plafond disponibile (circolare n. 145/E/1998, par. 7).

Sempre a livello di prassi amministrativa, nell’ambito di Telefisco 2022, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, in caso di rilascio di dichiarazioni d’intento a fornitori che fatturano, in regime di non imponibilità, operazioni relative a beni/servizi la cui imposta è indetraibile per l’esportatore abituale, si applica la sanzione di cui all’art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 471/1997 (ora pari al 70% dell’imposta).

Inoltre:

• resta ferma la responsabilità anche del cedente/prestatore, qualora l’operazione sia oggettivamente indetraibile, essendo esclusa, in tale evenienza, la possibilità di invocare la buona fede;
• il cessionario/committente può regolarizzare la violazione commessa con le stese modalità indicate dalla prassi ammnistrativa ai fini della regolarizzazione dello splafonamento (si veda la risoluzione n. 16/E/2017);
• in caso di emissione dell’autofattura, nessuna detrazione deve essere operata nel registro acquisti, trattandosi di beni/servizi con imposta indetraibile.

La giurisprudenza si è discostata da tale impostazione, affermando che il titolo di non imponibilità resta precluso se il bene ceduto è caratterizzato da una indetraibilità oggettiva in capo all’esportatore abituale, a prescindere dalla circostanza che il divieto di detrazione sia totale o parziale (Cass., n. 15679/2024).

Nella fattispecie esaminata, i giudici di legittimità hanno sostenuto che, nel caso in cui l’operazione abbia per oggetto la cessione di autoveicoli, il trattamento di non imponibilità può essere legittimamente applicato a condizione che il cedente sia in grado di provare la sussistenza delle ipotesi eccezionali per le quali è ammessa, da parte del cessionario, la detrazione integrale dell’IVA, di norma limitata al 40%.

In caso contrario, il cedente che abbia indebitamente applicato il titolo di non imponibilità per un bene con IVA anche solo in parte indetraibile è responsabile dell’omessa applicazione dell’imposta, anche se in buona fede, fermo restando che al cessionario è irrogata la sanzione proporzionale, di cui al citato art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 471/1997.

A questo punto, sarebbe auspicabile che l’Amministrazione finanziaria chiarisse se il regime di non imponibilità risulti precluso tout court anche per i beni/servizi a detraibilità IVA ridotta, posto che l’indicazione resa sui limiti alla detrazione dovuti al pro rata porterebbe a ritenere che, anche in ipotesi di detrazione ridotta, l’esportatore abituale sia tenuto a ridurre il plafond disponibile in misura corrispondente alla quota dell’imposta indetraibile.