Le locazioni brevi 2026

Sotto il profilo generale, il comma 1, art. 4, D.L. n. 50/2017, ha introdotto, a decorrere dal 24 aprile 2017, un concetto di locazione breve “allargato”, in quanto, rispetto al passato, anche la presenza di alcuni specifici servizi accessori e aggiuntivi, rispetto alla mera messa a disposizione dell’immobile, non “snatura” la tipologia del contratto concluso tra le parti.

L’ampliamento della “nozione” di locazione breve, rispetto al passato, consiste nell’inclusione in tale concetto anche dei contratti di locazione che prevedono, oltre alla mera messa a disposizione dell’immobile, la fornitura di servizi aggiuntivi, quali:

− la fornitura della biancheria; e

− la pulizia dei locali.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 24/E/2017, su tale aspetto precisa che tali servizi sono ritenuti strettamente funzionali alle esigenze abitative di breve periodo e, pertanto, non idonei a escludere i contratti che li contemplano dalla applicazione della cedolare secca e dall’assoggettamento del canone a ritenuta, nonché dall’obbligo di fornire i relativi dati all’Agenzia delle Entrate.

In altri termini, per le persone fisiche viene “tracciata” una netta linea di demarcazione tra:

a) ciò che è qualificabile come provento dalla locazione («locazione di immobili a uso abitativo di durata non superiore a 30 giorni, ivi inclusi quelli che prevedono la prestazione dei servizi di fornitura di biancheria e di pulizia dei locali, stipulati da persone fisiche»); e

b) ciò che, invece, non può essere qualificato in tale ambito, come ad esempio accade nel caso in cui vengano erogati ulteriori servizi aggiuntivi rispetto a quelli sopra indicati (ad esempio somministrazione della prima colazione o di alimenti e bevande, servizi di transfer, visite guidate, noleggio di mezzi di trasporto, servizi alla persona, ecc.), per i quali sono applicabili, al sussistere dei requisiti, le regole dei redditi diversi di cui all’ 67, TUIR, o dei redditi d’impresa, di cui all’art. 55, TUIR.

L’ambito applicativo della disciplina delle locazioni brevi

Per stabilire l’ambito applicativo delle disposizioni di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, è necessario analizzare in modo distinto le differenti condizioni propedeutiche per l’applicazione della disciplina in commento, quali:

− la caratteristica temporale dei contratti conclusi;

− l’ambito soggettivo di applicazione; e

− l’aspetto oggettivo necessario per poter parlare di “locazione breve”.

Profili temporali

Sotto il profilo temporale la durata delle locazioni non può essere superiore a 30 giorni; assumendo tale limite temporale come riferito a ogni singolo contratto, anche nel caso in cui nell’arco del medesimo anno siano stati stipulati più contratti con soggetti diversi. Nel caso in cui, invece, nel corso del medesimo anno siano stati stipulati più contratti con il medesimo soggetto il computo temporale, per stabilire o meno la presenza di una locazione breve, deve essere eseguito conteggiando le durate di ogni singolo contratto, fermo restando che se la durata delle locazioni concluse nell’anno tra le medesime parti è complessivamente superiore a 30 giorni devono essere posti in essere gli adempimenti connessi alla registrazione del contratto (così come stabilito dalla circolare n. 12/E/1998).

ESEMPIO 1

Il sig. Mario Verdi è proprietario di un immobile – categoria catastale A/2 – sito nel Comune di Verona che intende concedere in locazione per brevi periodi di tempo per tutto l’anno. A tal proposito nei mesi di giugno, luglio, agosto e settembre concede in locazione tale immobile ai seguenti soggetti per le rispettive durate:

− al sig. Rossi per 15 giorni nel mese di giugno, per ulteriori 15 giorni nel mese di agosto e per ulteriori 15 giorni nel mese di settembre;

− al sig. Neri per 15 giorni nel mese di agosto.

Nonostante il sig. Verdi per ogni singolo periodo di locazione, di durata inferiore a 30 giorni, stipuli uno specifico contratto di locazione, i rapporti contrattuali (contratto di locazione) conclusi con il sig. Rossi non consentono l’applicazione delle regole previste per le locazioni brevi, in quanto la durata complessiva dei 3 contratti eccede i 30 giorni.

Per il contratto concluso con il sig. Neri è, invece, possibile applicare le regole previste per le locazioni brevi, di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, in quanto di durata non eccedente i 30 giorni.

Ambito oggettivo

La seconda condizione propedeutica all’applicazione della disciplina delle locazioni brevi è la concessione, in locazione o in sublocazione breve, di un immobile a destinazione residenziale, ossia un’unità immobiliare avente un utilizzo abitativo. Tale condizione oggettiva, apparentemente di scarsa importanza, può di fatto escludere dalla disciplina in commento molti contratti di locazione. L’Agenzia delle Entrate, infatti, stabilisce che la locazione deve riguardare unità immobiliari appartenenti alle categorie catastali da A/1 ad A/11 (esclusa la categoria A/10 – Uffici o studi privati) e le relative pertinenze (box, posti auto, cantine, soffitte, ecc.) nonché, in analogia con quanto previsto per la cedolare secca sugli affitti, singole stanze dell’abitazione (si veda la circolare n. 26/E/2011).

In altri termini, quindi, un immobile appartenente a una categoria catastale quali A/10, B, C, D o E, non consente l’applicazione del regime previsto per le locazioni brevi, neppure se tali immobili, di fatto, vengono utilizzati, ove possibile, per finalità abitative.

Il caso più frequente potrebbe essere quello di un immobile appartenente alla categoria catastale A/10 (ufficio), ma utilizzato per finalità abitative; in tale ipotesi, stante il dettato normativo e quanto indicato dall’Agenzia delle Entrate, non è ammessa l’applicazione dell’art. 4, D.L. n. 50/2017.

Ambito soggettivo

Un ulteriore elemento di estrema importanza, meritevole di approfondimento, è rappresentato dall’ambito soggettivo di applicazione della disposizione normativa in commento. In particolare, come già messo in evidenza in precedenza, il comma 1, art. 4, D.L. n. 50/2017, prevede che la disciplina delle locazioni brevi sia applicata solo nel caso in cui la locazione breve sia attuata da soggetti che detengono l’immobile, utilizzato a tal fine, nella sfera privata e quindi che il contratto di locazione non sia concluso nell’esercizio di un’attività commerciale.

Su tale aspetto l’Agenzia delle Entrate, con la già citata circolare n. 24/E/2017, stabilisce che la condizione soggettiva di “non commercialità” deve sussistere in capo a entrambe le parti contrattuali, quali il locatario e il locatore. Di conseguenza, «analogamente a quanto previsto in materia di cedolare secca sono, quindi, esclusi dall’ambito applicativo della norma anche i contratti di locazione breve che il conduttore stipuli nell’esercizio di tale attività quali, ad esempio, quelli ad uso foresteria dei dipendenti».

Come stabilito dal medesimo art. 4, D.L. n. 50/2017, rientrano nell’ambito di applicazione della disciplina delle locazioni brevi non solo i contratti stipulati direttamente tra persone fisiche, ma anche i contratti di locazione (o di sublocazione) stipulati tramite soggetti che:

a) esercitano attività di intermediazione immobiliare;

b) gestiscono portali telematici, mettendo in contatto persone in cerca di un immobile con persone che dispongono di unità immobiliari da concedere in locazione.

La presunzione di imprenditorialità 2026

Come già accennato nelle premesse del presente contributo, il comma 17, art. 1, Legge n. 199/2025, è intervenuto stabilendo che: «all’articolo, comma 595, primo periodo, della Legge 30 dicembre 2020, n. 178, le parole: “all’anno 2021” sono sostituite dalle seguenti: “all’anno 2026” e le parole: “quattro appartamenti” sono sostituite dalle seguenti: “due appartamenti”».

Le riportate modifiche che apparentemente potrebbero essere valutate di ridotto impatto operativo, nella realtà riverberano importanti effetti sotto il profilo sostanziale, in quanto, a partire dal 1° gennaio 2026, al ricorrere di una “nuova” condizione si manifesta la presunzione assoluta di imprenditorialità.

Secondo quanto stabilito dal citato comma 595, art. 1, Legge n. 178/2020, nella versione in vigore sino al 31 dicembre 2025, si manifestava la presunzione assoluta di imprenditorialità nel caso in cui una persona fisica, nel medesimo periodo d’imposta, conceda in locazione breve almeno 5 appartamenti. A partire dal 1° gennaio 2026, invece, la presunzione assoluta di imprenditorialità si manifesta quando il numero di appartamenti concessi in locazione è superiore a 2.

Sulla base di quanto sopra rappresentato, a partire dal 1° gennaio 2026, emerge quanto segue:

1. il regime fiscale delle locazioni brevi, di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, è applicabile solo in caso di locazione breve di un numero massimo di 2 unità immobiliari a destinazione abitativa da parte di una persona fisica, nel medesimo periodo d’imposta;
2. il superamento della soglia massima di 2 unità immobiliari a destinazione abitativa concesse in locazione breve, determina lo svolgimento di un’attività d’impresa ex art. 2082, c.c. e art. 55, TUIR.

Quanto sopra necessita, a partire dal mese di gennaio 2026, di alcune precisazioni per il corretto inquadramento dei proventi derivanti dalla locazione breve, in quanto, non essedo previsto alcun regime transitorio, la “nuova” presunzione di imprenditorialità potrebbe scattare, anche, in ordine a quelle locazioni brevi il cui periodo di validità risulta essere a cavallo tra il periodo d’imposta 2025 e il periodo d’imposta 2026.

ESEMPIO 2

Il caso è riferito, a mero titolo esemplificativo, al sig. Giuseppe Verdi proprietario di 3 unità immobiliari ubicate in una nota località turistica montana, il quale, nel mese di dicembre 2025, ha sottoscritto 3 distinti contratti di locazione, della durata non eccedente i 30 giorni, tutti scadenti nel mese di gennaio 2026.

Secondo il quadro normativo vigente fino al 31 dicembre 2025, il soggetto titolare delle 3 unità immobiliari (proprietario) e dei 3 contratti di locazione breve, al sussistere di ogni altra condizione di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, produce un reddito fondiario (ex art. 26, TUIR), ma limitatamente ai canoni di locazione “maturati” fino al 31 dicembre 2025. A partire dal 1° gennaio 2026, invece, per i medesimi appartamenti e contratti di locazione, il medesimo soggetto assume la qualifica di imprenditore, con la necessità di attivare ogni adempimento funzionale all’esecuzione regolare della già menzionata attività, nonché realizza un reddito d’impresa.

La gestione di tale situazione si complica ulteriormente nel memento in cui sono presenti ulteriori variabili, quali ad esempio:

− la circostanza che il canone di locazione sia incassato in modo anticipato;

− la circostanza che il soggetto titolare dei contratti di locazione sia il sublocatore o il comodatario.

In ordine alla prima problematica, il riferimento è alla “convivenza” tra il regime dei redditi fondiari, di cui agli artt. 26 ss., TUIR e l’adozione dei regimi fiscali “naturali”, quale il regime forfetario o il regime di contabilità semplificata, partendo dal presupposto che, nel caso di canoni di locazione incassati in modo anticipato, i citati regimi fiscali (forfetario e contabilità semplificata) risultano essere orfani del loro presupposto cardine, qual è l’incasso dei canoni di locazione nel corso dell’anno 2026. In tale circostanza, infatti, il proprietario è tenuto, sicuramente, a dichiarare un reddito fondiario per la quota parte di canone riferito al periodo d’imposta 2025, ma non realizza la condizione dell’incasso quale presupposto per il reddito forfettario o di contabilità semplificata nell’anno 2026.

La medesima situazione appare ancora più evidente nel caso in cui il soggetto che concede in locazione gli immobili sia il sublocatore o il comodatario. In tali ipotesi, infatti, considerata l’applicazione del principio di cassa per l’imponibilità dei redditi diversi realizzati, il comodatario o il sublocatore attrae a tassazione i canoni di sublocazione o di locazione (per il comodatario) integralmente nel 2025, non realizzando alcun reddito d’impresa (forfettario o da contabilità semplificata) nel periodo d’imposta 2026.

In conclusione, l’assenza di un regime transitorio e un restringimento oggettivo delle ipotesi di applicazione del regime delle locazioni brevi potrebbe determinare evidenti difficoltà di gestione dei contratti di locazione a cavallo tra i 2 periodi d’imposta.

Per effetto delle richiamate disposizioni è “sufficiente” che una persona fisica, titolare di un titolo di possesso o di detenzione di alcune unità immobiliari abitative, destini alla locazione 3 appartamenti nel medesimo periodo d’imposta per fare scattare la presunzione di imprenditorialità; presunzione non superabile con la prova contraria, considerato che «ai fini di tutela del consumatore e della concorrenza, l’attività di locazione di cui al presente comma, da chiunque esercitata, si presume svolta in forma imprenditoriale ai sensi dell’articolo 2082 del Codice civile».

È doveroso, tuttavia, ricordare che la presunzione di imprenditorialità potrebbe manifestarsi anche nei casi in cui sia rispettata la soglia delle 2 unità abitative concesse in locazione. Ricade, infatti, nell’attività d’impresa svolta in forma imprenditoriale, quell’attività caratterizzata dai seguenti elementi, quali:

a) la professionalità abituale, ancorché non esclusiva ossia svolta in modo stabile e continuativo; caratteristiche sussistenti anche nei casi in cui l’attività sia meramente stagionale;

b) la presenza di un’organizzazione di mezzi in forma imprenditoriale.

Gli elementi di maggior rilievo che denotano la presenza dello svolgimento di attività d’impresa, anche nelle locazioni turistiche, sono costituiti, a titolo esemplificativo e non esaustivo: dall’erogazione di prestazioni di servizi accessorie rispetto alla messa a disposizione dell’alloggio, quale ad esempio i servizi di pulizia, i servizi di cambio biancheria, i servizi di transfer, guide turistiche, ecc.

In merito alla “professionalità abituale” nel settore turistico, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 155/E/2000, ha ricordato che la stessa di verifica nei casi in cui l’attività sia svolta in modo sistematico e non saltuario, in modo stabile e con organizzazione di mezzi. Dello stesso tenore si ricordano le seguenti pronunce giurisprudenziali e la seguente prassi:

− risoluzione n. 286/E/2007;

− risoluzione n. 148/E/2002;

− Cassazione n. 8193/1997;

− Cassazione n. 4407/1996;

− Cassazione n. 3690/1986;

secondo le quali anche il compimento di un singolo affare può determinare esercizio di impresa, in considerazione della sua rilevanza economica e della complessità delle operazioni in cui si articola, implicanti la necessità del compimento di una serie coordinata di atti economici[1].

Le conseguenze dell’imprenditorialità

Nonostante le citate disposizioni normative – art. 4, D.L. n. 50/2017 e comma 595, art. 1, Legge n. 178/2020, come modificato dal comma 17, art. 1, Legge n. 199/2025 – non prevedano in modo espresso le conseguenze derivanti dall’attivazione della presunzione assoluta sopra indicata, è facilmente intuibile come le implicazioni siano quelle “ordinarie” di un’attività d’impresa:

− ai fini delle imposte dirette;

− ai fini previdenziali;

− ai fini IVA.

Ai fini delle imposte dirette i 2 regimi naturali che si presentano sono rispettivamente:

− il regime forfettario, ex Legge n. 190/2014;

− il regime di contabilità semplificata per cassa, ex art. 66, TUIR.

Tralasciando in questa sede la trattazione delle regole di determinazione del reddito d’impresa, di cui all’art. 66, TUIR, si ricorda che i soggetti forfetari determinano il reddito imponibile applicando all’ammontare dei ricavi o dei compensi percepiti il coefficiente di redditività in misura diversificata a seconda del codice ATECO che contraddistingue l’attività esercitata.

Dall’analisi dei codici ISTAT, versione 2025, tuttavia, emerge una doppia classificazione a seconda della durata della locazione. In particolare, è prevista una classificazione delle attività di fornitura di servizi di alloggio (o affitto) in case e appartamenti all’interno delle divisioni 55 o 68 basata sulla durata del servizio offerto inferiore o superiore all’anno, così ripartita:

− la fornitura di servizi di Bed and breakfast è collocata nel codice 55.20.41;

− la fornitura di servizi di alloggio (o affitto) in case e appartamenti a turisti per un periodo inferiore a 1 anno deve essere classificata con il codice 55.20.42;

− la fornitura di servizi di alloggio (o affitto) in case e appartamenti a lavoratori e studenti per un periodo inferiore a 1 anno deve essere classificata con il codice 55.90.00;

− la fornitura di servizi di alloggio (affitto) in case e appartamenti per un periodo superiore a 1 anno, sia a turisti che a lavoratori e studenti, deve essere classificata nella classe 68.20.09 che accoglie la fornitura di case e appartamenti ammobiliati o non ammobiliati per soggiorni di “lunga durata”.

Dal punto di vista “contabile”, qualora l’attività commerciale assuma la qualifica di attività d’impresa, e partendo dai presupposti che:

1. la locazione rappresenta il contatto con il quale una parte (locatore o concedente) si obbliga a far utilizzare a un soggetto un bene immobile per un dato tempo, verso un determinato corrispettivo (art. 1571, c.c.);
2. nel caso delle locazioni turistiche non vi è la sola fornitura dell’immobile, ma anche l’erogazione di servizi aggiuntivi;

l’operazione rappresenta una componente economica positiva.

In particolare, il provento dalla locazione è rispettivamente qualificabile nelle seguenti voci:

− nella voce “A.1 – Ricavi delle vendite e delle prestazioni”, laddove la locazione rappresenti l’oggetto tipico dell’attività dell’impresa (es. società immobiliare di gestione);

− nella voce “A.5 – Ricavi delle vendite e delle prestazioni”, laddove la locazione rientri nella gestione accessoria dell’impresa (Documento OIC 12, par. 56).

Sulla base di tale distinzione, le registrazioni contabili derivanti dal realizzo delle sopra indicate componenti, sono così composte:

^[1] La qualifica di imprenditore deve essere attribuita anche a chi utilizza e coordina soltanto un proprio capitale ai fini produttivi, non essendo necessario che la funzione organizzativa dell’imprenditore abbia a oggetto anche le altrui prestazioni lavorative, autonome o subordinate, o che i mezzi di cui ci si avvalga costituiscano un apparato strumentale fisicamente percepibile, in quanto quest’ultimo può ridursi al solo impiego di mezzi finanziari.

Si segnala che l’articolo è tratto da “La circolare tributaria”.