La Cassazione n. 31432/2026 chiarisce che anche la dichiarazione integrativa può integrare il reato di dichiarazione infedele ex art. 4, D.Lgs. n. 74/2000, quando contenga elementi attivi sottratti a imposizione o elementi passivi fittizi oltre le soglie di punibilità. La Corte valorizza la natura sostitutiva dell’integrativa rispetto alla dichiarazione originaria, escludendo che si tratti di un atto meramente accessorio o privo di autonoma rilevanza penale. Ne deriva la necessità di verificare con particolare attenzione, prima della trasmissione, la correttezza sostanziale dei dati dichiarati e l’eventuale superamento delle soglie penali.
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 31432 del 17 agosto 2026, ha affrontato la questione dell’applicabilità del reato di dichiarazione infedele di cui all’art. 4, D.Lgs. n. 74/2000, in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa da parte del contribuente.
Si tratta di una pronuncia che assume particolare rilievo poiché chiarisce che anche tale dichiarazione può costituire l’oggetto materiale della fattispecie penale, rientrando nelle «dichiarazioni annuali» richiamate dalla norma, quando rechi l’indicazione di elementi attivi sottratti all’imposizione o di elementi passivi fittizi oltre le soglie previste dalla legge.
Nel caso affrontato dalla Corte di Cassazione, il contribuente era stato condannato nel doppio grado di merito per il reato di dichiarazione infedele in relazione a una dichiarazione integrativa spontaneamente presentata. Nel ricorso avanti alla Corte di Cassazione veniva prospettata l’estraneità dell’atto integrativo rispetto al perimetro della norma incriminatrice, sul presupposto che quest’ultima si riferisca alle sole dichiarazioni annuali sulle imposte dei redditi o sul valore aggiunto, non invece, agli atti di queste integrativi.
La Suprema Corte ha, tuttavia, disatteso tale impostazione, riconoscendo alla dichiarazione integrativa una piena idoneità a integrare la condotta tipica.
Il ragionamento degli Ermellini parte dal dispositivo dell’art. 4, D.Lgs. n. 74/2000, norma che punisce oggi il comportamento di chi indichi in una dichiarazione annuale relativa alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi inesistenti, sulla base di un doppio requisito congiunto: il superamento della soglia di imposta evasa pari a 100.000 euro e il superamento del 10%, o comunque di una somma superiore a 2.000.000 euro, dell’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, rispetto all’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione.
Secondo la Corte di Cassazione, la dichiarazione integrativa rientra a pieno titolo tra le dichiarazioni annuali citate dalla disposizione. Questo in considerazione della ratio della norma incriminatrice, individuata nell’obiettivo di reprimere, in ambito tributario, le dichiarazioni infedeli produttive di significative evasioni fiscali. E così, la locuzione «dichiarazioni annuali», farebbe espressamente riferimento non a una dichiarazione, ma a una pluralità di atti dichiarativi, anche riferiti allo stesso anno di imposta.
Del resto, non si può nemmeno prescindere da quella che è la natura della dichiarazione integrativa. Essa, infatti, non costituisce un atto distinto e autonomo rispetto alla dichiarazione originaria, ma la sostituisce integralmente, assumendone la medesima natura giuridica.
In tale prospettiva, l’integrazione non rappresenta un mero documento accessorio o una rettifica priva di autonoma efficacia, bensì la dichiarazione fiscalmente rilevante che prende il posto di quella originariamente trasmessa.
Ne consegue che, qualora la dichiarazione integrativa riporti elementi attivi inferiori a quelli effettivi oppure elementi passivi fittizi e risultino superate le soglie di punibilità, secondo l’impostazione della Corte di Cassazione, può configurarsi il delitto di dichiarazione infedele.
Diverso è il caso, secondo i giudici, in cui la dichiarazione integrativa si aggiunga a una dichiarazione principale pacificamente falsa, in quanto, in questo caso, il secondo atto sarebbe inidoneo a escludere la natura infedele del primo, «non consentendo dunque la diversità delle rispettive situazioni fattuali di rendere comparabili le soluzioni giuridiche adottate».
La decisione della Corte di Cassazione presenta una rilevanza pratica significativa per i professionisti chiamati ad assistere i contribuenti nella predisposizione delle dichiarazioni integrative.
Prima della trasmissione, infatti, è necessario verificare con attenzione non solo la correttezza dei dati e la coerenza con la documentazione contabile, ma anche l’eventuale superamento delle soglie previste dall’art. 4, D.Lgs. n. 74/2000.
La pronuncia conferma, in definitiva, che l’istituto dell’integrativa non costituisce un’area sottratta al controllo penale-tributario: la sua funzione emendativa deve essere esercitata nel rispetto dei presupposti sostanziali della dichiarazione fiscale.
