La Cassazione penale n. 31782/2026 chiarisce che, nel reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti, il dolo specifico di evasione richiede un accertamento autonomo rispetto alla prova dell’inesistenza della fattura. L’annotazione contabile e l’utilizzo dichiarativo del documento costituiscono elementi tipici del reato, ma non bastano, da soli, a dimostrare la volontà evasiva, che deve sussistere al momento della presentazione della dichiarazione.
Con la sentenza n. 31782 del 24 agosto 2026, la Terza Sezione Penale della Corte di Cassazione torna sul crinale che separa, nel delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2, D.Lgs. n. 74/2000), l’accertamento dell’elemento oggettivo da quello soggettivo, precisando le modalità di prova del dolo specifico di evasione.
La vicenda trae origine dalla condanna, pronunciata dal Tribunale di Monza e confermata dalla Corte d’Appello di Milano, di un imputato per essersi avvalso, in dichiarazione, di una fattura ritenuta oggettivamente inesistente, sulla base di un compendio indiziario imperniato sull’indeterminatezza della prestazione, sulla duplicazione difforme del documento, sulla mancata tracciabilità del pagamento e sull’inconsistenza dell’emittente, qualificato «evasore totale». Su tale versante, la Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo di ricorso, ravvisando un «ragionamento non atomistico ma unitario e convergente»; ha invece accolto, con rinvio, il secondo motivo relativo all’elemento soggettivo.
Il nucleo motivazionale della pronuncia muove dalla struttura del reato, costruito «secondo lo schema del dolo specifico» (Cass. Pen., Sez. III, n. 37131/2024), che richiede la volontà di evadere le imposte sui redditi o l’IVA, ovvero di conseguire un indebito rimborso o un inesistente credito d’imposta (art. 1, lett. d), D.Lgs. n. 74/2000). La Corte d’Appello aveva desunto tale dolo dai medesimi elementi utilizzati per l’elemento oggettivo, sovrapponendo due piani logicamente distinti. La Cassazione censura l’equazione: «l’annotazione in contabilità della fattura oggetto di contestazione e l’utilizzazione della stessa nella dichiarazione fiscale sono elementi tipici del reato non idonei a dimostrare la sussistenza dell’elemento soggettivo», giacché la Corte territoriale «sovrappone il piano della consapevolezza della inesistenza della prestazione con il dolo specifico di evasione». Ne discende il principio per cui il dolo specifico «richiede un accertamento autonomo e non può essere desunto per automatica sovrapposizione dalla mera consapevolezza dell’inesistenza della prestazione fatturata».
La pronuncia ribadisce la compatibilità del dolo specifico con il dolo eventuale, «riscontrabile nell’accettazione, da parte del soggetto attivo, dell’evento lesivo, e quindi anche del fine di evasione o di indebito rimborso, come conseguenza della sua condotta» (Cass. Pen., Sez. III, n. 52411/2018): non occorre una volontà diretta ed esclusiva di evadere, ma resta necessario che il giudice accerti, autonomamente, che l’agente abbia quantomeno accettato il rischio del risultato evasivo. Rileva, infine, il momento di verifica del dolo, che «deve sussistere nel momento della presentazione della dichiarazione e non al momento antecedente dell’annotazione in contabilità delle fatture per operazioni inesistenti», spostando il fuoco dell’indagine dalla registrazione contabile alla concreta utilizzazione dichiarativa, unico momento consumativo del reato.
Il profilo più innovativo della pronuncia riguarda la valenza probatoria delle condotte successive alla dichiarazione. La Corte d’Appello aveva ritenuto irrilevanti l’adesione dell’imputato all’accertamento tributario e il pagamento, sia pure parziale, del debito. La Cassazione censura tale impostazione, chiarendo che «la prova del dolo specifico di evasione può desumersi dal mancato pagamento successivo dell’imposta dovuta»: se l’inadempimento può essere indizio di dolo evasivo, per simmetria logica l’adesione all’accertamento e il pagamento – anche parziale – devono deporre in senso contrario. Da qui l’annullamento con rinvio, affinché la Corte territoriale proceda a una «rinnovata valutazione dell’elemento soggettivo del reato che tenga anche conto della condotta dell’imputato consistita nell’adesione all’accertamento compiuto dall’Amministrazione finanziaria e del parziale pagamento effettuato».
L’accoglimento del secondo motivo di ricorso ha assorbito il terzo, relativo al rigetto della richiesta di applicazione dell’art. 131-bis, c.p. (esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto). La Corte precisa comunque che, ove il giudice del rinvio ritenga sussistente il dolo, la valutazione della causa di non punibilità dovrà considerare, ai sensi dell’art. 13, comma 3-ter, D.Lgs. n. 74/2000, non solo l’integrale adempimento rateale ma anche «l’entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione» (Cass. Pen., Sez. IV, n. 14073/2024).
La pronuncia ribadisce quindi con rigore l’autonomia dell’accertamento del dolo specifico rispetto all’elemento oggettivo del reato, contrastando la prassi di desumerlo automaticamente dalla sola prova dell’inesistenza della fattura. Ne discende, sul piano difensivo, la rilevanza delle condotte riparatorie post-dichiarative, tanto ai fini dell’elemento soggettivo quanto, a valle, della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto ex art. 131-bis, c.p..
