14 Gennaio 2020

Modalità di correzione degli errori in bilancio secondo l’Oic 29

di Luca Mambrin Scarica in PDF La scheda di EVOLUTION

La correzione degli errori non è disciplinata dalla normativa civilistica: è pertanto necessario fare riferimento a quanto previsto dall’Oic 29 (“Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio”), nella sua versione aggiornata di dicembre 2017.

Un “errore” consiste nell’impropria o mancata applicazione di un principio contabile se, al momento in cui viene commesso, le informazioni ed i dati necessari per la sua corretta applicazione sono disponibili.

Possono verificarsi errori a causa di errori matematici, di erronee interpretazioni di fatti, di negligenza nel raccogliere le informazioni ed i dati disponibili per un corretto trattamento contabile: è necessario quindi conoscere, da un lato, il corretto comportamento contabile da seguire per la correzione di tali errori, e, dall’altro, verificare la rilevanza fiscale della relativa correzione.

L’Oic 29 chiarisce dapprima che gli errori non debbono essere confusi con i cambiamenti di stima, né con i cambiamenti di principi contabili, che hanno entrambi diversa natura.

In particolare, non costituiscono errori:

  1. le variazioni successivamente dimostratesi necessarie nelle valutazioni e nelle stime, fatte a suo tempo in base alle informazioni ed ai dati disponibili in quel momento;
  2. l’adozione di criteri contabili fatta in base ad informazioni e dati disponibili in quel momento ma che successivamente si dimostrano diversi da quelli assunti a base della scelta operata se, in entrambi i casi, tali informazioni e dati sono stati, al momento del loro uso, raccolti ed utilizzati con la dovuta diligenza.

Il corretto trattamento contabile degli errori parte dalla distinzione tra errori rilevanti e non rilevanti.

L’Oic 29 chiarisce che la rilevanza di un errore dipende dalla dimensione e dalla natura dell’errore stesso ed è valutata a seconda delle circostanze: un errore si definisce rilevante se può individualmente, o insieme ad altri errori, influenzare le decisioni economiche che gli utilizzatori assumono in base al bilancio.

Ad esempio, un mero errore di calcolo relativamente modesto commesso nell’iscrivere in bilancio valori liquidi superiori al reale (di per sé non rilevante) potrebbe divenire tale se il mantenimento di un ammontare minimo di liquidità fosse una condizione essenziale di un contratto il cui mancato avverarsi comporterebbe rilevanti conseguenze economiche per l’impresa.

Il principio contabile non fornisce nessun riferimento per comprendere le circostanze in presenza delle quali un errore possa essere considerato rilevante o non: pertanto la classificazione di un errore dovrà essere attentamente valutata di volta in volta dalla direzione aziendale, analizzando caso per caso e tenendo conto di elementi non solo quantitativi ma anche qualitativi in funzione delle caratteristiche dell’impresa.

Verificata l’esistenza di un errore, questo va rilevato nel momento in cui è individuato e sono disponibili le informazioni ed i dati per un suo corretto trattamento.

Se viene rilevato prima della chiusura dell’esercizio non ci sono particolari problematiche da gestire: basterà annullare o correggere la scrittura contabile originaria; se invece l’errore è stato commesso in esercizi precedenti, la correzione dipende proprio dalla rilevanza o meno dello stesso.

Da un punto di vista contabile, la rettifica degli errori non rilevanti commessi in esercizi precedenti è contabilizzata nel conto economico dell’esercizio in cui si individua l’errore e comporta l’imputazione a conto economico del correlato provento o onere, in funzione della loro natura o, in alternativa, nelle voci “Altri ricavi” o “Oneri diversi di gestione”, così come previsto per le sopravvenienze attive e passive.

Se l’errore è rilevante, l’Oic 29 ne impone la correzione sul saldo di apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui si individua l’errore; solitamente la rettifica viene rilevata negli utili portati a nuovo, tuttavia, la rettifica può essere apportata a un’altra componente del patrimonio netto se più appropriata.

Una volta corretto l’errore il principio contabile richiede che vengano apportate anche modifiche al bilancio dell’esercizio precedente a quello in cui viene individuato l’errore, ai soli fini comparativi:

  1. se l’errore è stato commesso nell’esercizio precedente, rideterminando gli importi comparativi per l’esercizio precedente;
  2. se l’errore è stato commesso prima dell’inizio dell’esercizio precedente, rideterminando i saldi di apertura di attività, passività e patrimonio netto dell’esercizio precedente.

Con riferimento all’informativa di bilancio, l’articolo 2423-ter, comma 5, cod. civ. prevede che “se le voci non sono comparabili, quelle relative all’esercizio precedente devono essere adattate; la non comparabilità e l’adattamento o l’impossibilità di questo devono essere segnalati e commentati nella nota integrativa”.

Pertanto nel caso di errori rilevanti commessi in esercizi precedenti nella nota integrativa devono essere riportati:

  • la descrizione dell’errore commesso;
  • l’ammontare della correzione operata per ogni voce dello stato patrimoniale e del conto economico interessata.

Per quanto riguarda infine il trattamento fiscale della correzione di errori in bilancio, nemmeno l’applicazione del principio di derivazione rafforzata per i soggetti Oic adopter può mai determinare il riconoscimento fiscale della correzione degli errori contabili rilevanti e non rilevanti, in quanto la loro correzione avviene in un bilancio successivo rispetto a quello di competenza.

Al fine di attribuire rilevanza fiscale alla correzione di errori contabili la procedura da seguire passa attraverso la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore, che deve avvenire entro i termini previsti per l’accertamento.

Il contribuente deve pertanto:

  • nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio in cui è rilevato a conto economico l’errore non rilevante, apportare apposita variazione fiscale in aumento;
  • presentare, entro i termini dell’accertamento, una dichiarazione integrativa relativa all’anno in cui è stato commesso l’errore contabile, in modo da far emergere fiscalmente il relativo componente di reddito.

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Bilancio d’esercizio e principi contabili nazionali