L’art. 38-bis, D.P.R. n. 633/1972, nel disciplinare l’esecuzione dei rimborsi IVA per importi eccedenti 30.000 euro, prevede l’ipotesi di ottenimento del rimborso senza la presentazione della garanzia, in presenza di alcuni requisiti, alcuni dei quali sono di carattere formale, mentre altri sono riferiti a requisiti patrimoniali del soggetto richiedente. Nell’ambito di quelli “formali”, il comma 3 dell’art. 38-bis, prevede che l’istanza di rimborso (annuale o trimestrale) deve recare il visto di conformità o la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal soggetto che esercita il controllo contabile (revisore).
Per quanto riguarda, invece, i requisiti “sostanziali”, lo stesso comma 3 dell’art. 38-bis, stabilisce che alla dichiarazione annuale o all’istanza di rimborso trimestrale deve essere allegata una dichiarazione sostitutiva che attesti la sussistenza di una serie di requisiti patrimoniali. Tra questi, la lett. a), dell’art. 38-bis, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, richiede di attestare che «il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento, la consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento per cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività esercitata; l’attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili».
In questo contesto, è opportuno domandarsi quali siano le conseguenze derivanti da operazioni di riorganizzazione aziendale che prevedano lo scorporo del ramo immobiliare rispetto a quello operativo, ad esempio, tramite un conferimento d’azienda o una scissione scorporo. Entrambe le operazioni hanno come denominatore comune la circostanza che, per effetto del trasferimento del ramo d’azienda alla società conferitaria o beneficiaria, il soggetto conferente o la società scissa iscrivono nell’attivo la partecipazione. Sorge il dubbio se l’operazione descritta possa far venir meno il requisito di cui alla riportata lett. a), nella parte in cui prevede che la consistenza degli immobili non si riduca di oltre il 40% rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, per effetto di cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività esercitata. Le descritte operazioni riorganizzative poste in essere tramite conferimento o scissione scorporo del ramo immobiliare in altra società, non pare possano realizzare la condizione di cui alla riportata lett. a) di riduzione della consistenza degli immobili di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività.
Nel caso di specie si tratta, infatti, di una mera riallocazione del patrimonio immobiliare in una società beneficiaria o conferitaria interamente posseduta dalla scissa o dalla conferente (magari allo scopo di ristrutturare gli immobili con conseguente incremento del loro valore a beneficio anche del patrimonio della società partecipante). La scissa, nel caso di scissione scorporo, o la conferente, nell’ipotesi di conferimento, iscrive nel proprio patrimonio la partecipazione nella società beneficiaria o conferitaria, il cui valore è pari a quello degli immobili riallocati nelle citate società, senza alcuna riduzione del valore del patrimonio della società che richiede il rimborso IVA.
La ratio dell’art. 38-bis, comma 3, lett. a), D.P.R. n. 633/1972, è quella di evitare che la consistenza degli immobili detenuti dal soggetto passivo siano dismessi tramite operazioni realizzative verso economie terze, con conseguente decremento delle garanzie a favore dell’Erario. Nel caso di specie, invece, il trasferimento del compendio immobiliare è avvenuto per effetto di un’operazione fiscalmente neutra (ex art. 173 o 176, TUIR) senza alcuna conseguenza negativa sul patrimonio del soggetto richiedente il rimborso. Si dovrebbe, quindi, ritenere quindi soddisfatto il requisito patrimoniale di cui all’art. 38-bis, comma 3, lett. a), D.P.R. n. 633/1972, poiché non trattasi di cessioni immobiliari che rientrino nella normale gestione dell’attività, bensì trasferimenti effettuati con lo scopo di riorganizzare la società.
