Per le holding operative, impegnate nell’attività gestionale, che forniscono servizi alle società partecipate, si pone il problema di stabilire se, per le operazioni esenti da IVA effettuate nei confronti delle stesse partecipate (ad esempio finanziamenti concessi a titolo oneroso), sia applicabile il metodo del pro-rata ai fini della detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti “a monte”.
Si tratta, in particolare, di verificare l’ambito applicativo della previsione, contenuta nell’art. 19-bis, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, secondo cui, «per il calcolo della percentuale di detrazione di cui al comma 1 non si tiene conto […], quando non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili, delle altre operazioni esenti indicate ai numeri da 1) a 9) del predetto art. 10, ferma restando la indetraibilità dell’imposta relativa ai beni e servizi utilizzati esclusivamente per effettuare queste ultime operazioni».
Uno specifico dubbio è relativo al carattere occasionale o accessorio dei finanziamenti erogati dalla holding alle partecipate, in assenza di una struttura organizzativa dedicata e laddove i predetti finanziamenti siano finalizzati, esclusivamente o prevalentemente, a operazioni di acquisizione da parte delle controllate.
Detrazione IVA in base al pro-rata “generale”
L’art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, stabilisce che: «ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti ai sensi dell’articolo 10, il diritto alla detrazione dell’imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni e il relativo ammontare è determinato applicando la percentuale di detrazione di cui all’articolo 19-bis. Nel corso dell’anno la detrazione è provvisoriamente operata con l’applicazione della percentuale di detrazione dell’anno precedente, salvo conguaglio alla fine dell’anno. I soggetti che iniziano l’attività operano la detrazione in base ad una percentuale di detrazione determinata presuntivamente, salvo conguaglio alla fine dell’anno».
In buona sostanza, i soggetti che si trovano nell’anzidetta situazione, che svolgono, cioè, un’attività imponibile e una esente, non devono procedere ad alcuna distinzione degli acquisti dei beni/servizi, a seconda della loro destinazione in operazioni imponibili o in operazioni esenti, in quanto l’imposta detraibile è determinata in modo indiretto e forfettario applicando il pro-rata a tutta l’imposta assolta sugli acquisti. A tal fine, la percentuale di detrazione è calcolata in misura pari al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che danno dritto alla detrazione, effettuate nell’anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti.
Il criterio in base al quale i soggetti di che trattasi devono operare la detrazione nel corso dell’anno è quello della provvisoria applicazione della percentuale di detrazione dell’anno precedente, salvo operare il conguaglio in sede di dichiarazione annuale, una volta acquisiti i dati consuntivi.
La compatibilità, sul piano comunitario, del pro-rata applicato in maniera generalizzata a tutti gli acquisti di beni/servizi a prescindere dalla loro destinazione è stata confermata dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza Mercedes Benz Italia[1], trovando giustificazione nella previsione dell’art. 173, par. 2, lett. d), Direttiva 2006/112/CE, secondo cui gli Stati membri della UE possono: «autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare la detrazione secondo la norma di cui al paragrafo 1, primo comma [vale a dire in misura proporzionalmente corrispondente alle operazioni che danno diritto alla detrazione di cui agli artt. 168, 169 e 170, della stessa Direttiva], relativamente a tutti i beni e servizi utilizzati per tutte le operazioni ivi contemplate»[2].
Relativamente all’individuazione dei soggetti passivi tenuti a operare la detrazione mediante l’applicazione del pro-rata, accogliendo una specifica proposta della Commissione parlamentare, l’art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, nel testo riformulato dal D.Lgs. n. 313/1997, anziché fare riferimento alle operazioni che danno diritto a detrazione e alle operazioni esenti, utilizza – come sopra riportato – l’espressione «attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti ai sensi dell’articolo 10».
Ne consegue, come precisato dall’Amministrazione finanziaria[3]: «che l’occasionale effettuazione di operazioni esenti da parte di un contribuente che svolge essenzialmente un’attività soggetta ad IVA (come pure l’occasionale effettuazione di operazioni imponibili, da parte di un soggetto che svolge essenzialmente un’attività esente) non dà luogo all’applicazione del pro rata».
Pertanto, il soggetto passivo che effettua ordinariamente operazioni imponibili ha diritto alla detrazione, con l’eccezione dei beni/servizi impiegati in maniera specifica per realizzare le operazioni esenti occasionali e, viceversa, il soggetto passivo che effettua ordinariamente operazioni esenti non ha diritto alla detrazione, salvo che per i beni/servizi specificamente impiegati per le operazioni imponibili occasionali. In tali casi, ai fini della determinazione dell’IVA detraibile, opera il criterio generale dell’utilizzazione specifica dei beni/servizi acquistati, con indetraibilità dell’imposta afferente i beni/servizi impiegati nelle operazioni esenti, così come stabilito dall’art. 19, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, secondo cui «non è detraibile l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all’imposta […]»[4].
Tale impostazione è stata confermata anche più recentemente dall’Agenzia delle Entrate[5], rilevando che: «in altre parole, il meccanismo del pro rata trova applicazione soltanto in presenza di operazioni riconducibili ad una attività caratteristica del soggetto d’imposta (e non da parte del soggetto che svolga essenzialmente un’attività soggetta a IVA ed effettui sporadicamente operazioni esenti non concretizzano una vera e propria attività imputabile al medesimo)».
Effetti distorsivi della detrazione in base al pro-rata “generale”
Come sopra esposto, il metodo di calcolo del pro-rata di detrazione scelto dal Legislatore italiano tra quelli consentiti dall’art. 173, par. 2, Direttiva 2006/112/CE (di “rifusione” dell’art. 17, par. 5, comma 3, dell’abrogata Sesta Direttiva CEE), impone ai soggetti passivi IVA che esercitano sia attività che danno luogo a operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo a operazioni esenti ai sensi dell’art. 10, D.P.R. n. 633/1972, il diritto alla detrazione dell’imposta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni e il relativo ammontare è determinato applicando la percentuale di detrazione di cui al successivo art. 19-bis, dello stesso D.P.R. n. 633/1972.
È innegabile che il predetto metodo non sia idoneo a determinare l’imposta detraibile in modo più preciso rispetto a quello che può essere ottenuto con il metodo “ordinario”, previsto dall’art. 173, par. 1, Direttiva 2006/112/CE (di “rifusione” dell’art. 17, par. 5, comma 1, dell’abrogata Sesta Direttiva CEE). Infatti, assumere, in virtù di una presunzione assoluta, quale quella contenuta nel citato art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, che tutti i beni/servizi acquistati dal soggetto passivo siano utilizzati per effettuare operazioni imponibili nella misura percentuale corrispondente al rapporto tra le operazioni imponibili (numeratore) e le operazioni imponibili più quelle esenti (denominatore) implica che l’esercizio del diritto di detrazione in base al pro-rata non sia espressione del principio di destinazione effettiva dei beni/servizi utilizzati dal soggetto passivo per compiere operazioni imponibili, che gli artt. 168, Direttiva 2006/112/CE e 19, commi 1 e 2, D.P.R. n. 633/1972, pongono a fondamento del diritto di detrazione.
Il predetto principio risulta indiscutibilmente rispettato nella sola ipotesi di applicazione del pro-rata sugli acquisti di beni/servizi a utilizzo “misto”, cioè destinati a effettuare sia operazioni imponibili che operazioni esenti e non, invece, in via generalizzata per determinare l’IVA detraibile relativa a tutti gli acquisti, compresi quelli utilizzati per effettuare unicamente operazioni imponibili o unicamente operazioni esenti.
Tuttavia, la legittimità delle disposizioni italiane in tema di pro-rata di detrazione è stata confermata dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza di cui alla causa C-378/15 (Mercedes Benz Italia), la quale ha stabilito che la normativa comunitaria non preclude che al soggetto passivo sia imposto: «di applicare alla totalità dei beni e dei servizi da esso acquistati un pro rata di detrazione basato sulla cifra d’affari, senza prevedere un metodo di calcolo che sia fondato sulla natura e sulla destinazione effettiva di ciascun bene e servizio acquistato e che rifletta oggettivamente la quota di imputazione reale delle spese sostenute a ciascuna delle attività tassate e non tassate».
La Corte ha, quindi, ritenuto irrilevante la circostanza che il metodo del pro-rata “generale” di cui all’art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, sia idoneo a determinare un effetto distorsivo, in specie quando – come nel caso oggetto della pronuncia – la percentuale di detrazione è calcolata in base a un criterio esclusivamente formale (rappresentato dalla composizione del volume d’affari e dalla quantificazione delle operazioni esenti rispetto a quest’ultimo), anziché sostanziale (riferito, cioè, alla composizione degli acquisti).
Dall’analisi dei beni/servizi acquistati dalla società è, infatti, emerso che i beni/servizi utilizzati per la realizzazione di operazioni esenti (nella specie, finanziamenti infragruppo) avevano un’incidenza assolutamente marginale rispetto al volume d’affari, essendo praticamente prossima allo 0%.
Ciò nonostante, la Corte ha ritenuto che il metodo del pro-rata “generale” sia valido non solo in una situazione normale, in cui gli acquisti destinati alle operazioni esenti sono significativi, ma anche in un contesto del tutto particolare, come quello che si è manifestato nella fattispecie oggetto della pronuncia, caratterizzato da una evidente sproporzione tra il volume delle attività esenti rispetto a quello delle attività imponibili, tale da incidere pesantemente sulla neutralità dell’imposta.
Fermo, quindi, restando che le distorsioni nell’applicazione dell’imposta nei casi in cui la percentuale di detrazione non rifletta in modo adeguato la composizione degli acquisti e, quindi, la loro incidenza rispetto alle operazioni imponibili non sono idonee a escludere la determinazione dell’imposta detraibile con il metodo del pro-rata di cui all’art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, nella richiamata sentenza Mercedes Benz Italia, la Corte ha altresì affermato che la normativa comunitaria non preclude che al soggetto passivo sia imposto «di riferirsi alla composizione della sua cifra d’affari per l’individuazione delle operazioni qualificabili come “accessorie”, a condizione che la valutazione condotta a tal fine tenga conto altresì del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di tale soggetto passivo nonché, eventualmente, dell’impiego che esse implicano dei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta».
Detrazione IVA per le holding operative che effettuano anche operazioni esenti
Uno specifico criterio di cui avvalersi per stabilire se l’IVA detraibile deve essere determinata applicando il metodo del pro-rata, oppure se l’esenzione da imposta comporta l’indetraibilità specifica di cui al richiamato art. 19, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, prescinde dal carattere occasionale o meno delle operazioni esenti effettuate e consiste nel verificare quale sia l’oggetto dell’attività propria dell’impresa, avuto riguardo all’art. 19-bis, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, nella parte in cui dispone che non rientrano nel calcolo del pro-rata le operazioni esenti indicate ai n. 1)-9), art. 10, comma 1, dello stesso D.P.R. n. 633/1972, «quando non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo».
In proposito, occorre chiedersi se la riconducibilità delle operazioni esenti (di cui ai n. 1)-9), art. 10, D.P.R. n. 633/1972) all’attività propria del soggetto passivo debba essere verificata in funzione dell’oggetto sociale, quale definito dall’atto costitutivo, oppure in relazione all’attività di fatto svolta dall’impresa.
A questa domanda ha fornito risposta la giurisprudenza[6], basando i principi espressi sulla considerazione: «che la previsione nello Statuto societario di una molteplicità di attività il più delle volte è finalizzata sia ad evitare successive onerose modifiche statutarie che a garantire gli amministratori da responsabilità personali conseguenti ad attività dirette ad un migliore risultato economico o strategico, pur se comprese nella specifica attività societaria»[7].
Il concetto di «attività propria del soggetto passivo» non può, quindi, che essere inteso in senso lato, facendovi rientrare «non solo gli atti che tipicamente esprimano raggiungimento del fine produttivo o commerciale dell’impresa individuale o societaria, ma anche gli atti ulteriori che configurino strumento normale e non meramente occasionale per il conseguimento del fine produttivo», individuati «secondo parametri di regolarità causale o comunque che siano legati al perseguimento del fine da una connessione funzionale non occasionale»[8]; di contro «vanno escluse tutte quelle attività che pur se previste nell’atto costitutivo, siano eseguite solo in modo occasionale o accessorio per un migliore svolgimento dell’attività propria dell’impresa»[9].
In buona sostanza, sulla base delle indicazioni fornite dalla giurisprudenza, può affermarsi che l’individuazione dell’attività propria di un’impresa è questione da accertarsi in concreto in relazione a ogni singola fattispecie, non essendo per questo necessario, né sufficiente, che una determinata attività sia considerata tale nell’atto costitutivo o nello Statuto societario[10].
Anche l’Amministrazione finanziaria è intervenuta su questo tema, chiarendo che la nozione di attività propria deve essere assunta sotto un profilo meramente qualitativo, da intendere come quella «diretta a realizzare l’oggetto sociale e quindi a qualificare sotto l’aspetto oggettivo l’impresa esercitata e sotto tale aspetto proiettata sul mercato e, quindi, nota ai terzi»[11]; in base a tali precisazioni, in definitiva, è attività propria solo quella per la quale l’impresa è conosciuta e apprezzata dal pubblico.
Ne deriva che, per le operazioni finanziarie di cui ai n. 1)-4), art. 10, comma 1, D.P.R. n. 633/1972, poste in essere da imprese industriali o commerciali, non assume rilievo il loro aspetto quantitativo – cioè la loro frequenza o la loro entità – se le stesse risultano meramente strumentali alla gestione delle risorse finanziarie di tali imprese, intese come derivanti dalle loro attività industriali o commerciali. Le operazioni in questione, dunque, non possono ritenersi svolte nell’esercizio dell’attività propria di tali imprese, né possono avere rilievo ai fini del pro-rata, laddove non si traducano in una autonoma e visibile attività di finanziamento esercitata nei confronti del pubblico in aggiunta a quelle industriali o commerciali.
Le anzidette considerazioni relative al concetto di “attività propria” sembrano, peraltro, tuttora valide anche con riferimento al mutato quadro normativo relativo all’esercizio del diritto alla detrazione, così come risultante dalle modifiche introdotte dal citato D.Lgs. n. 313/1997, che infatti non hanno innovato in maniera specifica tale concetto.
Esse, del resto, non risultano disattese neppure dai successivi documenti di prassi, che anzi ribadiscono in materia quanto in precedenza affermato. Ne è riprova il fatto che l’Agenzia delle Entrate, con riferimento a una fattispecie riguardante le operazioni di finanziamento poste in essere da concessionarie automobilistiche, in ordine alla nozione di attività propria dell’impresa, ha confermato l’orientamento espresso nella richiamata circolare n. 71/461507/1987[12].
Su questo specifico punto, l’Agenzia delle Entrate ha precisato, inoltre, che: «le operazioni di natura finanziaria, finalizzate al raggiungimento degli scopi sociali, non possono essere considerate come attività propria dell’impresa, ma devono piuttosto essere qualificate come strumentali al migliore svolgimento dell’attività esercitata, in quanto rese a supporto di detta attività e tendenti alla più proficua realizzazione economica della medesima»[13].
In sostanza, l’Agenzia riconosce che le operazioni di questo genere, effettuate da soggetti passivi che svolgono attività industriali o commerciali, non concorrono alla determinazione della percentuale di detrazione.
Un ulteriore criterio per definire l’esercizio della detrazione in caso di svolgimento di un’attività imponibile e di un’attività esente è anch’esso desumibile dall’art. 19-bis, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, laddove prevede che, per il calcolo della percentuale di detrazione, non si tiene conto delle operazioni esenti di cui ai n. 1)-9), art. 10, comma 1, D.P.R. n. 633/1972, quando sono accessorie alle operazioni imponibili.
Tale disposizione costituisce il recepimento dell’art. 174, par. 2, lett. b) e c), Direttiva 2006/112/CE, secondo cui nel calcolo del pro-rata non vanno considerati, rispettivamente, «l’importo del volume d’affari relativo alle operazioni accessorie immobiliari e finanziarie» e «l’importo del volume d’affari relativo alle operazioni di cui all’articolo 135, paragrafo 1, lettere da b) a g), quando si tratta di operazioni accessorie».
Le ragioni dell’esclusione dal calcolo del pro-rata delle operazioni esenti finanziarie a carattere accessorio sono state illustrate dalla giurisprudenza comunitaria[14], per la quale «se tutti i risultati delle operazioni finanziarie del soggetto passivo aventi un nesso con un’attività imponibile dovessero essere inclusi nel detto denominatore, anche qualora l’ottenimento di tali risultati non implichi l’impiego di beni o di servizi soggetti all’IVA o, almeno, ne implichi solo un impiego limitatissimo, il calcolo della deduzione sarebbe falsato» e ciò violerebbe il principio di neutralità dell’imposta.
Ad avviso della Corte, la circostanza che, nella specie, dalle operazioni esenti derivino redditi superiori a quelli ottenuti dall’attività indicata come principale del soggetto passivo non può, di per sé, escludere la qualificazione di tali operazioni esenti come operazioni accessorie, in quanto, ai fini della sussistenza del carattere dell’accessorietà, assume rilevanza solo l’ammontare limitato della relativa IVA “a monte”. Sempre secondo la giurisprudenza comunitaria, le operazioni esenti, benché implichino un impiego ridotto di beni/servizi soggetti a IVA, non si considerano strumentali, accessorie o occasionali quando costituiscono il prolungamento diretto, permanente e necessario dell’attività abitualmente svolta dall’impresa[15].
In particolare: «un’attività economica deve essere qualificata come “accessoria” […] qualora essa non costituisca il prolungamento diretto, permanente e necessario dell’attività imponibile dell’impresa e non implichi un impiego significativo di beni e di servizi per i quali l’IVA è dovuta».
Pertanto, si deve constatare che «la composizione della cifra d’affari del soggetto passivo costituisce un elemento rilevante per determinare se talune operazioni debbano essere considerate come “accessorie”», fermo restando: «che si deve altresì tener conto, a tal fine, del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di tale soggetto passivo nonché, eventualmente, dell’impiego che esse implicano dei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta»[16].
In considerazione delle indicazioni della Corte europea, l’Amministrazione finanziaria ha esaminato il concetto di accessorietà con riferimento a una fattispecie riguardante alcuni finanziamenti concessi da una società esercente un’attività di produzione industriale a un’altra società del gruppo, mediante l’utilizzo di risorse proprie o di fondi richiesti al sistema bancario[17]. L’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che l’attività svolta dalla società istante, in considerazione della sua complessità, non possa considerarsi effettuata con un limitatissimo impiego di lavoro, beni o servizi, sembrando invece implicare, per essere svolta, la necessità di una specifica organizzazione. Di conseguenza, non potendosi qualificare come accessoria all’attività principale, i corrispettivi derivanti da tale attività di finanziamento devono essere computati nel calcolo del pro-rata di detrazione.
Ulteriori indicazioni utili per individuare cosa debba intendersi per operazioni esenti accessorie sono state fornite dalla prassi amministrativa in merito a operazioni di finanziamento poste in essere dalle concessionarie automobilistiche nei confronti di propri clienti al fine di incentivare l’acquisto degli autoveicoli oggetto della loro ordinaria attività.
L’Agenzia, dopo avere affermato che le anzidette operazioni di finanziamento non concorrono alla determinazione della percentuale di detrazione in quanto «accessorie o strumentali all’acquisizione dei contratti di vendita» dei mezzi di trasporto, ha precisato che le attività finanziarie in questione, per poter essere escluse dal pro-rata, «devono comportare un limitato impiego di lavoro, beni e servizi rilevanti ai fini IVA, tale da non costituire una vera e propria organizzazione specifica per la gestione di tali attività».
Dai principi desumibili dalla giurisprudenza e dalla prassi amministrativa, il carattere non sistematico e il limitato uso di beni/servizi costituiscono elementi sufficienti per qualificare come occasionale e accessoria una determinata operazione economica, giustificando, conseguentemente, l’esclusione dell’applicazione del pro-rata di cui all’art. 19-bis, comma 2, D.P.R. n. 633/1972.
ESEMPIO
Per esempio, qualora una società si limiti a effettuare operazioni esenti di carattere finanziario impiegando proprie eccedenze di liquidità senza ricorrere ai fondi richiesti al sistema bancario, tali operazioni dovrebbero essere considerate accessorie nel senso prima indicato e, quindi, escluse dal calcolo del pro-rata.
Nella diversa ipotesi in cui, invece, alla loro effettuazione sia addetta una specifica struttura aziendale, non si sarebbe più in presenza di un uso limitato di beni/servizi e ciò potrebbe ricondurre le operazioni finanziarie nell’ambito di una delle attività dell’impresa, in quanto tali rientranti nel calcolo della percentuale di detrazione[18].
Infine, assumono particolare rilevanza le indicazioni rese, da ultimo, dalla prassi amministrativa in merito al diritto di detrazione dell’IVA assolta sui costi di transazione sostenuti da una holding “mista” in favore delle società partecipate, che deve essere esercitato entro i limiti del pro-rata in considerazione dei finanziamenti erogati dalla holding alle partecipate, aventi natura di operazioni esenti da imposta, ma prive del connotato di accessorietà rispetto all’attività imponibile. In particolare, l’accessorietà delle operazioni finanziarie svolte dalla holding è stata esclusa in ragione della circostanza che l’attività di finanziamento è una di quelle che tipicamente connotano le holding “miste”, nonché considerando l’ingente ammontare dei finanziamenti erogati e dei relativi oneri[19]. Nello stesso senso si pone, come sopra esposto, la Corte di Giustizia UE, che nella sentenza Mercedes Benz Italia ha osservato come la normativa comunitaria non precluda che al soggetto passivo sia imposto «di riferirsi alla composizione della sua cifra d’affari per l’individuazione delle operazioni qualificabili come “accessorie”, a condizione che la valutazione condotta a tal fine tenga conto altresì del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di tale soggetto passivo nonché, eventualmente, dell’impiego che esse implicano dei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta».
Nella sentenza in oggetto, il peso delle operazioni esenti – in rapporto al volume d’affari – non era affatto marginale, per cui le stesse non potevano considerarsi operazioni strumentali o accessorie all’attività imponibile dell’impresa, dovendosi necessariamente configurare come un’attività a sé stante, soggetta al meccanismo del pro-rata di detrazione applicato al valore complessivo dell’imposta assolta sugli acquisti.
La Corte europea ha ritenuto inconferente, per sostenere la marginalità dell’attività di finanziamento, la limitata incidenza dell’IVA relativa all’acquisto di beni/servizi destinati all’attività esente di finanziamento (prossima allo 0% secondo una duplice perizia di stima, di cui la prima svolta a campione e la seconda con il metodo analitico dei costi), considerando che il volume d’affari generato da tale attività era pari a circa il 70%.
Lo stesso indirizzo è avallato dalla giurisprudenza di legittimità[20], che ha privilegiato il criterio “quantitativo” (che dà rilevanza all’importo delle operazioni esenti) rispetto a quello “gestionale” (che considera, invece, rilevante l’importo degli acquisti di beni/servizi utilizzati per effettuare le operazioni esenti), stabilendo che «il giudice di appello, al di là della attività previamente definita dall’atto costitutivo come attività sociale, ha correttamente verificato l’attività effettivamente esercitata dalla società, in base al criterio quantitativo “del rapporto tra le operazioni in parola e quelle imponibili”, avuto riguardo all’incidenza notevole sull’ammontare dei proventi (“rilevante ammontare di interessi attivi”) nonché al protrarsi nel tempo (2013-2015) della stessa, il che denotava il raccordo non meramente strumentale e occasionale delle operazioni in questione rispetto al fine dell’impresa (holding finanziaria)».
[1] Cfr. sent. 15 dicembre 2016, causa C-378/15.
[2] Tale modalità di esercizio del diritto di detrazione, basato sull’applicazione del pro-rata alla totalità dei beni/servizi acquistati dai soggetti passivi, ossia senza considerare la quota di imputazione reale delle spese sostenute a operazioni che danno o meno diritto alla detrazione, si pone come deroga rispetto al metodo ordinario, contemplato dall’art. 173, par. 1, Direttiva 2006/112/CE, secondo cui, «per quanto riguarda i beni ed i servizi utilizzati da un soggetto passivo sia per operazioni che danno diritto a detrazione di cui agli articoli 168, 169 e 170, sia per operazioni che non danno tale diritto, la detrazione è ammessa soltanto per il pro rata dell’IVA relativo alla prima categoria di operazioni».
[3] Cfr. circolare n. 328/E/1997 (par. 3.3).
[4] Cfr. circolare n. 328/E/1997 (par. 3.1), cit..
[5] Cfr. risposta a interpello n. 83/2023.
[6] Cfr. Cass. n. 11085/2008, n. 912/2006 e n. 9762/2003.
[7] Cfr. Cass. n. 11085/2008, cit..
[8] Cfr. Cass. n. 6484/2018.
[9] Cfr. Cass. n. 11085/2008, cit..
[10] Si veda, da ultimo, Cass. n. 14802/2024.
[11] Cfr. circolare n. 71/461507/1987.
[12] Cfr. risoluzione n. 41/E/2011.
[13] Cfr. risoluzione n. 41/E/2011, cit..
[14] Cfr. CGUE, 29 aprile 2004, causa C-77/01, EDM; 6 marzo 2008, causa C-98/07, Nordania Finans e BG Factoring e 11 luglio 1996, causa C-306/94, Régie dauphinoise.
[15] Cfr. CGUE, 14 dicembre 2016, causa C-378/15, cit.; 29 ottobre 2009, causa C-174/08, NCC Construction Danmark e 11 luglio 1996, causa C-306/94, cit..
[16] Cfr. CGUE, 14 dicembre 2016, causa C-378/15, cit..
[17] Cfr. risoluzione n. 305/2008 dell’Agenzia delle Entrate.
[18] Cfr. approfondimento Assonime n. 1/2014.
[19] Cfr. risposta a interpello n. 529/2022 dell’Agenzia delle Entrate, richiamata anche dalla risposta a interpello n. 250/2024.
[20] Cfr. Cass. n. 25116/2023.
Si segnala che l’articolo è tratto da “La rivista delle operazioni straordinarie”.
