12 Giugno 2019

Obbligazioni generiche soggette a Iva se rientrano in un rapporto di corrispettività

di Marco Peirolo Scarica in PDF

Di interesse è la sentenza n. 20233 del 31.07.2018, che interviene sulla portata della disposizione di chiusura contenuta nell’articolo 3, comma 1, D.P.R. 633/1972, che qualifica come prestazioni di servizi, rilevanti ai fini Iva, “le prestazioni verso corrispettivo dipendenti (…) in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte”.

Il caso è quello di una società che ha finanziato l’acquisto all’asta di un immobile a fronte dell’opzione, contrattualmente prevista, della sua successiva gestione.

Il punto controverso è se all’operazione debba applicarsi l’esenzione da Iva prevista per i finanziamenti, ex articolo 10, comma 1, n. 1), D.P.R. 633/1972, oppure l’imponibilità stabilita per le obbligazioni cd. “negative” (nella specie quella di permettere l’esercizio dell’opzione).

In passato, l’Amministrazione finanziaria aveva privilegiato l’imponibilità nell’ipotesi in cui una società di credito al consumo, previa convenzione con le imprese venditrici e con compenso a carico delle stesse, eroga ai rispettivi clienti “finanziamenti a tasso zero” finalizzati all’acquisto di beni/servizi presso tali imprese.

Il compenso corrisposto dal venditore alla società erogatrice del prestito a tasso zero non riveste, infatti, natura di interesse, dovendo ritenersi che lo stesso configuri un provento erogato a fronte di una generica obbligazione di fare.

La natura di interesse del provento è stata esclusa, in quanto il rapporto intercorrente tra le parti non ha né la struttura, né la funzione di un contratto di mutuo (risoluzione 52/E/1996).

La Cassazione giunge allo stesso risultato, ritenendo che la causa del finanziamento sia “assorbita” in una diversa obbligazione contrattuale, cioè quella di permettere alla società che ha erogato il prestito – peraltro completamente rimborsato – di decidere se assumere la gestione dell’immobile.

Secondo i giudici di legittimità, “la prestazione di servizi – pure in prospettiva unionale – è un’operazione soggetta a Iva anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o come nel nostro caso in un permettere e purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico”, tant’è che l’articolo 25 Direttiva 2006/112/CE qualifica come prestazione di servizi “l’obbligo di non fare o di permettere un atto o una situazione.

Questa conclusione non è rimessa in gioco dalle indicazioni rese dalla Corte di giustizia UE nelle cause C-215/94 del 29 febbraio 1996 (Mohr) e C-384/95 del 18 dicembre 1997 (Landboden-Agrardienste), secondo cui è escluso dal campo di applicazione dell’Iva, per carenza del presupposto oggettivo, l’impegno, rispettivamente, di abbandonare in via definitiva la produzione lattiera e di ridurre la produzione di patate, assunto dall’imprenditore a fronte della corresponsione di una indennità.

La Suprema Corte, a conferma dell’imponibilità applicabile nel caso di cui alla sentenza n. 20233/2018, ha rilevato che l’interpretazione esplicitata nelle cause Mohr e Landboden-Agrardienste è stata fornita dalla giurisprudenza unionale in via incidentale, in riferimento, cioè, a fattispecie del tutto particolare, caratterizzate dalla circostanza che l’indennità riconosciuta ai produttori agricoli aveva carattere essenzialmente risarcitorio della perdita, in tutto o in parte, della propria produzione agricola.

Al di fuori, pertanto, di una tale casistica o ad essa assimilabile, restano valide le indicazioni offerte dalla medesima giurisprudenza dell’Unione, secondo cui – alla luce della definizione omnicomprensiva della base imponibile dell’Iva – “una prestazione di servizi viene effettuata «a titolo oneroso» ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112, e configura pertanto un’operazione imponibile, soltanto quando tra il prestatore e l’utente intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni, nel quale il compenso ricevuto dal prestatore costituisce il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente” (sentenza 2 giugno 2016, causa C-263/15, Lajvér Meliorációs Nonprofit e Lajvér Csapadékvízrendezési Nonprofit).

In quest’ottica, hanno concluso i giudici di legittimità, “la prestazione di servizi (…) è un’operazione soggetta a Iva anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o come nel nostro caso in un permettere e purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico”.

In definitiva, non vertendosi nella fattispecie in esame nell’ambito di somme corrisposte ai fini risarcitori, la società che ha finanziato l’acquisto all’asta di un immobile a fronte dell’opzione, contrattualmente prevista, della sua successiva gestione, soddisfa il nesso sinallagmatico richiesto per qualificare come imponibile l’obbligazione cd. “negativa” (qual è quella di permettere) prevista dall’articolo 3, comma 1, D.P.R. 633/1972.

Insomma, il compenso, quale che sia il nomen iuris” ad esso attribuito dalle parti, resta escluso da Iva se ha natura risarcitoria, mentre è soggetto a Iva se ha natura sinallagmatica.

Il confine esatto non è sempre di facile individuazione.

Basti pensare alla querelle relativa all’individuazione del trattamento impositivo dell’indennità per la perdita di avviamento commerciale corrisposta dal proprietario dell’immobile al conduttore a seguito della risoluzione del contratto di locazione, qualificato dalla prassi amministrativa come imponibile e dalla Cassazione come escluso da imposta.

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