11 Ottobre 2019

L’imponibilità Irap dei contributi nel metodo da bilancio

di Alessandro Bonuzzi Scarica in PDF La scheda di EVOLUTION

Ai fini fiscali, e quindi anche ai fini Irap, i contributi possono essere classificati in due grande famiglie, ossia i contributi spettanti in base a contratto e i contributi spettanti a norma di legge.

All’interno di queste due macro categorie opera un’ulteriore distinzione in ragione della natura del contributo; vi sono, infatti, i contributi in conto esercizio, in conto impianti e in conto capitale.

In linea generale, i contributi spettanti in base a norma di legge, quale che ne sia la natura, sono sempre destinati a concorrere alla formazione della base imponibile del tributo regionale delle imprese che la determinano secondo il cosiddetto metodo da bilancio, ex articolo 5 D.Lgs. 446/1997. Ciò indipendentemente dal trattamento a loro riservato ai fini delle imposte sul reddito.

Tuttavia, per espressa previsione normativa, in deroga alla regola generale di imponibilità, sono esclusi dall’Irap i contributi correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione.

Su tale aspetto, e, in particolare, in relazione al concetto di correlazione con oneri indeducibili, l’Agenzia delle entrate ha avuto modo di precisare, da ultimo con la risposta all’istanza di interpello n. 238/2019, che “la correlazione richiesta dalla norma deve essere diretta e tale da individuare e vincolare in modo preciso ed inequivocabile la destinazione del contributo erogato. Deve sussistere cioè un rapporto – nesso logico – reso esplicito dalla legge istitutiva tra la somma erogata a titolo di contributo e il corrispondente componente negativo”.

Tipicamente, la correlazione con componenti negativi indeducibili si verifica nel caso dei contributi in conto interessi, volti a ridurre l’impatto degli oneri finanziari derivanti da debiti finanziari.

Inoltre, va altresì considerato che, per effetto dell’interpretazione autentica fornita dal comma 2-quinques dell’articolo 3 D.L. 209/2002, non concorrono alla formazione della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive i contributi la cui esclusione è prevista:

  • dalle singole leggi istitutive ovvero
  • da altre disposizioni di carattere speciale.

L’articolo 5 D.Lgs. 446/1997, invece, nulla prevede con riferimento ai contributi spettanti in base a contratto, ossia che derivano da rapporti contrattuali tra soggetti privati.

Ne consegue che, in ossequio al principio di derivazione dal bilancio, tali contributi risultano imponibili ai fini Irap se correttamente rilevati in una delle voci di conto economico rilevanti per la determinazione dell’imposta. Trattasi delle voci riconducibili alla gestione caratteristica e accessoria dell’impresa, dovendo altresì essere ivi compresi tutti i componenti derivanti da fatti o operazioni straordinarie.

Sotto il profilo della corretta imputazione temporale, la distinzione tra contributi spettanti a norma di legge o in base a contratto perde di significato; inoltre, si noti che continua a non assumere rilevanza, come accade ai fini dell’imponibilità, la diversificazione basata sulla natura del contributo.

In ogni caso, infatti, i contributi concorrono alla formazione della base imponibile Irap secondo il criterio della competenza. Dunque, il principio di derivazione dei dati dal bilancio la fa da padrone.

Il principio di cassa non si applica neppure per i contributi in conto capitale, sebbene questi, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, siano tassati nel periodo d’imposta in cui avviene l’incasso oppure, a scelta del contribuente, in quote costanti nel periodo d’imposta di incasso e nei successivi, ma non oltre il quarto (ex articolo 88, lettera b), comma 3, Tuir).

Per individuare il periodo d’imposta di competenza, con riferimento ai contributi spettanti a norma di legge, occorre avere riguardo al momento in cui si verifica la certezza giuridica della spettanza del contributo, mentre, per i contributi spettanti in base a contratto, rilevano le condizioni di maturazione indicate nell’accordo.

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