La circolare AdE 24/E/2017 ha confermato che il regime fiscale delle locazioni brevi deroga alcuni principi di ordine generale del sistema tributario. Ciò potrebbe ingenerare non poche difficoltà soprattutto con riferimento al caso della sublocazione e della concessione in godimento dell’immobile da parte del comodatario.
Per quanto riguarda il primo aspetto, è noto che, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera h), del Tuir, costituiscono redditi diversi quelli derivanti dalla sublocazione di beni immobili, se conseguiti al di fuori dell’esercizio d’impresa o di arti e professioni.
Con la circolare 26/E/2011, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di precisare che la cedolare secca:
- da una parte, “può essere esercitata anche per i contratti di locazione di durata inferiore a trenta giorni nell’anno, per i quali non sussiste l’obbligo di registrazione in termine fisso”;
- dall’altra, “non trova applicazione con riferimento ai contratti di sublocazione di immobili, in quanto i relativi redditi rientrano nella categoria dei redditi diversi di cui all’articolo 67, comma 1, lett. h) del Tuir e non tra i redditi di natura fondiaria”.
Ebbene, proprio in relazione a quest’ultimo aspetto, il nuovo regime delle locazione brevi deroga alle regole standard della tassazione sostitutiva; difatti, afferma la circolare 24/E, la cedolare secca, “già applicabile ai redditi fondiari derivanti dalle locazioni anche di breve durata, risulta ora estes(a) ai redditi diversi derivanti dai contratti di sublocazioni”, fermo restando che “l’applicazione della cedolare secca non modifica la qualificazione reddituale dei proventi derivanti da tale contratto”.
L’altra deroga è quella che riguarda i contratti stipulati dal comodatario per la concessione a terzi del godimento dell’immobile abitativo. Sul tema, in passato, l’Agenzia ha sostenuto che il contratto di comodato non trasferisce la titolarità del reddito fondiario dal comodante al comodatario. Ciò in quanto il comodato è un contratto ad effetti “obbligatori” e non “reali” che fa nascere, a favore del comodatario, cioè di colui che riceve in comodato il bene, un diritto “personale” di godimento sulla cosa concessa in comodato, e non un altro diritto reale. Pertanto, nel caso in cui il comodatario stipuli, quale locatore, un contratto di locazione, dal punto di vista fiscale, il reddito effettivo del fabbricato deve essere imputato al comodante/proprietario (risoluzioni 381/E/2008 e 394/E/2008).
Non è così, però, per le locazioni brevi, per le quali la circolare 24/E precisa che sono “superati i precedenti orientamenti di prassi volti ad attribuire al comodante la titolarità del reddito fondiario, determinato tenendo conto anche dei corrispettivi derivanti dal contratto di locazione stipulato dal comodatario/locatore”. Difatti, nell’ambito del nuovo regime, atteso che l’applicazione della ritenuta è prevista in capo al comodatario:
- il comodante resta titolare del reddito fondiario derivante dal possesso dell’immobile oggetto di comodato;
- il comodatario/locatore diventa titolare del reddito derivante dalla concessione in godimento qualificabile come reddito diverso da sublocazione.
Alla luce dei chiarimenti dell’Agenzia, sembra quindi delinearsi un binario parallelo, rispetto alle regole “tradizionali”, per i contratti di locazione breve, che, si ricorda, sono quei contratti di locazione di immobili ad uso abitativo situati in Italia di durata non superiore a 30 giorni, stipulati da persone fisiche al di fuori dell’esercizio di attività di impresa, ai quali sono, per l’appunto, equiparati:
- i contratti di sublocazionee
- i contratti di concessione in godimento dell’immobile stipulati dal comodatario,
aventi medesima durata. Si veda il seguente schema di sintesi.
| NON BREVE | BREVE | |
| SUBLOCAZIONE | No opzione cedolare secca | Sì opzione cedolare secca |
| COMODATO + LOCAZIONE | Reddito da locazione imputato al comodante | · Reddito fondiario imputato al comodante
· Reddito da sublocazione imputato al comodatario |
Questi e tutti gli altri aspetti relativi al nuovo regime delle locazioni brevi saranno trattati in occasione della Seconda Giornata del Master Breve, parte Aggiornamento, che si svolgerà nel prossimo mese di novembre.
