L’ordinamento giuridico nazionale contempla le seguenti disposizioni in materia di residenza fiscale delle società e degli enti (comprese le associazioni):
- per le società di persone e le associazioni, l’articolo 5, comma 3, lett. d), Tuir, prevede che: “si considerano residenti le società e associazioni che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato”;
- per le società di capitali, gli enti, i trust, l’articolo 73, comma 3, Tuir, dispone che: “ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato.
Prima della recente riforma, in forza delle disposizioni contenute nell’articolo 73, comma 3, Tuir, per l’individuazione della residenza fiscale del soggetto passivo in Italia rilevavano i seguenti criteri, alternativi tra di loro:
- la sede legale;
- la sede dell’amministrazione;
- l’oggetto principale.
Giova ricordare che, con la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale n. 301 del 28.12.2023, del D.Lgs. 209/2023, la riforma fiscale in materia di fiscalità internazionale è entrata definitivamente in vigore.
In particolare, la nuova formulazione dell’articolo 73, Tuir, in vigore dallo scorso 29.12.2023, prevede che «Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l’ente nel suo complesso”.
Nello specifico, per espressa disposizione normativa, per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l’ente nel suo complesso, avendo anche riguardo al radicamento dell’attività in un determinato territorio. Inoltre, il legislatore ha previsto che si considerano residenti nel territorio dello Stato gli organismi di investimento collettivo del risparmio, se istituiti in Italia e, salvo prova contraria:
- i trust e gli istituti aventi analogo contenuto istituiti in Stati o territori a fiscalità privilegiata, in cui almeno uno dei disponenti e almeno uno dei beneficiari del trust sono fiscalmente residenti nel territorio dello Stato;
- i trust istituiti in uno Stato a fiscalità privilegiata quando, successivamente alla loro costituzione, un soggetto residente nel territorio dello Stato effettui in favore del trust un’attribuzione che importi il trasferimento di proprietà di beni immobili o la costituzione o il trasferimento di diritti reali immobiliari, anche per quote, nonché vincoli di destinazione sugli stessi.
Viene anche modificata la presunzione legale relativa in tema di esterovestizione, già prevista dall’articolo 73, comma 5-bis, Tuir, come di seguito schematizzato:
| VECCHIA VERSIONE | NUOVA VERSIONE |
| «Salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di società ed enti che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in alternativa»
|
«Salvo prova contraria, si considerano altresì residenti nel territorio dello Stato le società ed enti che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in alternativa». |
Infine, con riferimento alle associazioni, all’articolo 5, comma 3, Tuir, la lettera d) è sostituita dalla seguente: «d) si considerano residenti le società e le associazioni che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l’associazione nel suo complesso. Per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l’associazione nel suo complesso».
In buona sostanza, in futuro saranno considerate residenti in Italia le società, le associazioni e gli enti che, per la maggior parte del periodo di imposta (183 giorni), hanno nel territorio dello Stato:
- la sede legale;
- la sede di direzione effettiva;
- la gestione ordinaria in via principale.
In merito, giova evidenziare che:
- la sede di direzione effettiva coincide con la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l’ente nel suo complesso (con contestuale recepimento del criterio di localizzazione della residenza fiscale adottato nella generalità delle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni);
- la gestione ordinaria è riferita al continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l’ente nel suo complesso (imponendo, quindi, una valutazione dell’effettivo radicamento della società, dell’ente o dell’associazione in un determinato territorio).
Di contro, a livello internazionale, per evitare fenomeni di doppia imposizione, occorre ancora fare riferimento all’articolo 4, paragrafo 3 del modello OCSE di convenzione internazionale contro le doppie imposizioni sui redditi. In particolare, nell’ipotesi in cui una società sia considerata residente in due diversi Stati, la residenza fiscale della persona giuridica sarà individuata sulla base di un accordo tra le autorità competenti (denominato mutual agreement), che dovrà tenere conto:
- del luogo di direzione effettiva (place of effective management);
- del luogo di costituzione (the place where it is incorporated or otherwise constituted);
- di ogni altro fattore rilevante (any other relevant factors).
