Per effetto delle novità introdotte dal decreto crescita e internazionalizzazione delle imprese (D.Lgs. 147/2015), in vigore dal 7 ottobre 2015, il contribuente che intende rendere operative le due esimenti che consentono la disapplicazione della tassazione per trasparenza CFC, non ha più l’obbligo di presentare apposita istanza di interpello.
Già in passato l’Agenzia delle Entrate, con la circolare 32/E/2010, aveva aperto alla possibilità di valutare le citate esimenti anche in fase di accertamento sebbene, prima del decreto internazionalizzazione, l’interpello avesse carattere “preventivo” e “obbligatorio”.
Infatti, come precisato nel citato documento di prassi, il comportamento omissivo dei contribuenti che non hanno presentato l’istanza, ove obbligatoria, incide sulla graduazione delle sanzioni ordinariamente applicabili qualora, in fase di accertamento, l’amministrazione rilevi, sulla base della documentazione in possesso del contribuente e del contraddittorio con quest’ultimo, l’insussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione della disciplina oggetto dell’interpello obbligatorio.
In buona sostanza, l’analisi condotta dai verificatori non doveva limitarsi alla mera constatazione del mancato rispetto di parametri quantitativi o di condizioni formali posti dal legislatore, ma verificare se gli elementi sostanziali addotti dal contribuente fossero idonei a dimostrare l’effettiva sussistenza delle circostanze esimenti previste dalle norme di riferimento in subiecta materia.
In assenza di tale dimostrazione – considerata la gravità del comportamento del contribuente che, omettendo la proposizione dell’interpello obbligatorio, aveva sottratto al vaglio preventivo dell’Amministrazione fattispecie che il legislatore tributario ritiene meritevoli di particolare tutela – gli Uffici finanziari avrebbero applicato le sanzioni nella misura massima prevista dalla Legge.
Passando ora a esaminare le esimenti, ai sensi dell’articolo 167, comma 5, lettere a) e b) del Tuir, il regime CFC non si applica se il soggetto residente in Italia dimostra, alternativamente, che:
- la società non residente svolge un’effettiva attività industriale o commerciale, come sua principale attività, nel mercato dello Stato o territorio di insediamento;
- dalle partecipazioni non consegue l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori a fiscalità privilegiata.
Con riferimento alla prima delle due condizioni, (ex articolo 167, comma 5, lettera a) del Tuir), la circolare 51/E/2010 ha fornito interessanti chiarimenti circa la nozione di mercato o territorio di insediamento.
In particolare, nel rispetto delle finalità antielusive della CFC legislation, per la dimostrazione della prima esimente il socio residente nel territorio dello Stato deve provare il radicamento della propria partecipata nel Paese o territorio estero di insediamento, oltre ovviamente alla disponibilità in loco da parte della stessa di una struttura organizzativa idonea allo svolgimento dell’attività commerciale dichiarata, dotata peraltro di autonomia gestionale.
Quindi, come opportunamente rilevato dall’Agenzia delle Entrate, allo scopo di escludere l’artificiosità della struttura estera, il radicamento diventa un elemento rilevante per provare che la CFC svolge nel territorio in cui è localizzata un’effettiva attività industriale o commerciale.
In particolare, per radicamento nel “mercato dello Stato o territorio di insediamento” si intende il legame economico e sociale della CFC con il Paese estero ossia, come rilevabile nella Sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea del 12 settembre 2006, C-196/04, punto 53, (nota come Cadbury Schweppes), l’intenzione della controllata di partecipare, in maniera stabile e continuativa, alla vita economica di uno Stato diverso dal proprio e di trarne vantaggio.
In concreto, il riferimento al “mercato” è normalmente da intendersi come collegamento al mercato di sbocco ossia al mercato di approvvigionamento.
Di conseguenza, la circostanza che la CFC non si rivolge al mercato locale né in fase di approvvigionamento, né in fase di distribuzione, costituisce un importante indizio del mancato esercizio da parte della stessa di un’effettiva attività commerciale nel territorio di insediamento.
Tuttavia, in sede di verifica fiscale, potranno essere valorizzati anche altri elementi di effettività sostanziale eventualmente prodotti dal contribuente a supporto della rilevanza delle esimenti richieste dalla normativa in rassegna (es. la mancanza di intenti elusivi relativi alla struttura estera e/o l’effettività dell’insediamento imprenditoriale).
Infine, conclude la circolare 51/E/2010, il “mercato dello Stato o territorio di insediamento” non coincide necessariamente con i confini geografici del Paese o territorio in cui la partecipata ha sede.
In determinate fattispecie, infatti, la valutazione del “mercato” rilevante della CFC va necessariamente estesa all’area geografica circostante, legata allo Stato di insediamento da particolari nessi economici, politici, geografici o strategici (cd. area di influenza della CFC).
