Al termine della verifica fiscale, gli ispettori del Fisco riassumono le violazioni constatate nel processo verbale di constatazione, atto di natura endoprocedimentale che viene notificato al contribuente.
In merito, l’articolo 12, comma 7, L. 212/2000, recante disposizioni in materia di Statuto dei diritti del contribuente prevede che, nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo il contribuente può comunicare, entro sessanta giorni, osservazioni e richieste circa i rilievi mossi nel corso del controllo fiscale, che devono essere valutate dagli uffici impositori.
Infatti, per espressa disposizione normativa, l’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.
Sullo specifico punto, il Manuale in materia di contrasto all’evasione e alle frodi fiscali, circolare n. 1/2018 del Comando Generale della Guardia di Finanza (volume II – parte III – esecuzione delle verifiche e dei controlli – capitolo 3 “avvio, esecuzione e conclusione della verifica”, pag. 95 e ss.), ha posto in evidenza le conseguenze del mancato rispetto del citato termine dei sessanta giorni, entro il quale devono essere valutate le c.d. “memorie difensive” prodotte da parte del contribuente.
Dopo un’altalenante posizione della giurisprudenza di legittimità, le Sezioni Unite della Corte di cassazione, con la sentenza n. 18184 del 28.07.2013, dirimendo l’emerso conflitto giurisprudenziale, hanno statuito che l’inosservanza del termine dilatorio prescritto dall’articolo 12, comma 7, L. 212/2000, “in assenza di qualificate ragioni di urgenza, non può che determinare l’invalidità dell’avviso di accertamento emanato prematuramente”.
La citata circolare 1/2018 richiama l’orientamento espresso in sede di legittimità, in base al quale detto termine è infatti destinato a favorire il confronto dialettico tra le parti prima della (eventuale) emissione del provvedimento, e cioè il contraddittorio endoprocedimentale, il quale è andato assumendo – ricordano i giudici di legittimità – “un valore sempre maggiore, quale strumento diretto non solo a garantire il contribuente, ma anche ad assicurare il migliore esercizio della potestà impositiva, con evidenti riflessi positivi anche in termini di deflazione del contenzioso”.
Quindi, anche in assenza di una specifica comminatoria di nullità, la mancata osservanza del termine non può che provocare l’invalidità dell’avviso di accertamento, trattandosi di un vizio del procedimento che “si traduce in una divergenza dal modello normativo di particolare gravità, in considerazione della funzione, di diretta derivazione da principi costituzionali, cui la norma stessa assolve”; conclusione, questa, che risulta coerente con “il sistema ordinamentale, comunitario e nazionale, nel quale la norma stessa opera”.
Sulla vexata quaestio, è nuovamente intervenuta la suprema Corte di cassazione, con l’ordinanza n. 17210 del 02.07.2018 la quale ha sancito la nullità dell’avviso di accertamento, nella particolare ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria non abbia valutato le memorie difensive del contribuente.
In merito, gli ermellini hanno chiarito che la normativa di riferimento prevede un preciso adempimento sancendo l’onere, a carico dell’Ufficio, di prendere visione delle memorie difensive prodotte dal contribuente verificato.
Nello specifico, i giudici di piazza Cavour hanno chiarito che, in tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, ai sensi dell’articolo 12, comma 7, L. 212/2000, la nullità dell’atto consegue “alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto nonché al mancato obbligo di (almeno) valutare le osservazioni del contribuente, pur senza esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo (Sez. 6-5, n. 8378 del 31/03/2017)”.
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