Con le ordinanze nn. 6870-6872/2026, la Corte di Cassazione ha stabilito che, ai fini del contraddittorio endoprocedimentale, è sufficiente il rilascio del verbale di accesso, anche privo di contestazioni, per far decorrere il termine di 60 giorni prima dell’accertamento. Non è quindi necessario un successivo processo verbale con rilievi, né ulteriori momenti partecipativi.
Con le ordinanze n. 6870, n. 6871 e n. 6872 del 22 marzo 2026, la Corte di Cassazione è intervenuta in modo particolarmente incisivo sul tema del contraddittorio endoprocedimentale, offrendo un’interpretazione che appare destinata a incidere significativamente sulla prassi accertativa e sul contenzioso tributario.
Le 3 pronunce – sostanzialmente sovrapponibili nella parte motiva – affrontano una fattispecie ricorrente nella prassi: l’accesso presso i locali del contribuente finalizzato alla mera acquisizione documentale, seguito dall’emissione dell’avviso di accertamento senza previa notificazione di un processo verbale di constatazione contenente specifiche contestazioni.
Il nodo interpretativo riguarda la portata applicativa dell’art. 12, comma 7, Legge n. 212/2000 (oggi trasfuso nell’art. 6-bis introdotto dal D.Lgs. n. 219/2023), e in particolare la nozione di “processo verbale di chiusura delle operazioni” idoneo a far decorrere il termine dilatorio di 60 giorni.
La Suprema Corte ha ribaltato l’orientamento fatto proprio dai giudici di merito, affermando il Principio di diritto secondo cui, ai fini del rispetto del contraddittorio, è sufficiente il rilascio di un verbale di accesso, anche privo di rilievi o contestazioni, purché attestante le operazioni compiute.
In tal senso, essa ha precisato che il termine dilatorio di 60 giorni decorre dal rilascio della copia del verbale, indipendentemente dal suo contenuto sostanziale, essendo irrilevante la qualificazione formale dell’atto e la presenza di contestazioni. La funzione del verbale è infatti quella di segnare il momento a partire dal quale il contribuente può esercitare le proprie facoltà difensive.
Coerentemente con tale impostazione, la Cassazione ha affermato che le garanzie previste dal citato art. 12 si applicano anche agli accessi “brevi” o mirati alla raccolta di documentazione, senza che sia necessario lo svolgimento di una vera e propria attività ispettiva. In questi casi, è sufficiente che il verbale contenga l’indicazione delle operazioni eseguite e dei documenti acquisiti.
Un ulteriore passaggio di rilievo concerne l’irrilevanza della mancata redazione di un successivo processo verbale di constatazione. La Suprema Corte ha escluso espressamente che, una volta rilasciato il verbale di accesso, l’Amministrazione finanziaria sia tenuta a instaurare un ulteriore momento partecipativo prima dell’emissione dell’atto impositivo. Anche laddove l’attività istruttoria prosegua “a tavolino”, non sussiste alcun obbligo di formalizzare nuove contestazioni.
Secondo il ragionamento dei giudici di vertice, tale conclusione si fonda su una lettura sistematica della disciplina in esame: il contraddittorio endoprocedimentale, nelle ipotesi di accesso, è già “tipizzato” dal Legislatore attraverso il riconoscimento del termine dilatorio, che costituisce la modalità di attuazione del principio partecipativo.
Significativo è anche il chiarimento relativo ai tributi armonizzati. La Cassazione ha escluso che, in presenza di accesso, operi un autonomo obbligo di contraddittorio derivante dal diritto unionale. La disciplina interna di cui al suddetto art. 12, infatti, è ritenuta idonea ad assorbire le garanzie elaborate dalla giurisprudenza europea, rendendo superflua ogni ulteriore interlocuzione preventiva.
Ne deriva che, anche in materia di IVA, il rispetto del termine di sessanta giorni decorrente dal verbale di accesso è sufficiente a ritenere soddisfatto il diritto di difesa del contribuente.
Le 3 ordinanze si collocano nel solco di precedenti arresti, ma ne accentuano la portata, valorizzando un’impostazione fortemente formalistica del contraddittorio. Il momento partecipativo viene ancorato non già alla conoscenza effettiva delle contestazioni, bensì al mero decorso di un termine successivo al rilascio di un atto descrittivo.
A sommesso parere di chi scrive, la soluzione adottata dalla Corte di Cassazione pone evidenti criticità sul piano dell’effettività del contraddittorio. In assenza di rilievi o contestazioni, il contribuente non dispone degli elementi necessari per articolare difese puntuali, con il rischio che il diritto al contraddittorio si traduca in una garanzia meramente apparente.
La stessa giurisprudenza unionale, a partire dalla nota sentenza Sopropé (causa C-349/07), richiede infatti che il destinatario dell’atto sia posto in condizione di conoscere gli elementi sui quali l’Amministrazione intende fondare la propria decisione, al fine di poter utilmente interloquire. L’impostazione accolta dalla Suprema Corte sembra invece prescindere da tale requisito sostanziale, privilegiando una logica di tipo procedimentale-formale.
In conclusione, le ordinanze in commento segnano un punto di svolta nella ricostruzione del contraddittorio endoprocedimentale, riaffermando la centralità del dato normativo interno ma al prezzo di una significativa compressione del profilo sostanziale del diritto di difesa. Resta da verificare se tale indirizzo troverà continuità nei futuri arresti o sarà oggetto di rimeditazione alla luce dei principi di matrice eurounitaria.
