L’Agenzia delle entrate, con la circolare 18/E/2021, ha indicato i caratteri distintivi della disciplina relativa alle CFC (controlled foreing companies) ex articolo 167 Tuir, la quale ha la chiara finalità di rendere imponibili in capo ai soggetti residenti o stabiliti in Italia gli utili prodotti dalle società estere controllate che:
- beneficiano di una tassazione ridotta nello Stato estero di insediamento;
- risultano, al contempo, titolari di determinate categorie di proventi (c.d. passive income), senza svolgere un’attività economica effettiva.
Di conseguenza, al ricorrere di determinate condizioni, la tassazione derivante dall’applicazione delle disposizioni previste dalla disciplina CFC viene a ricadere sul soggetto controllante italiano, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili e in modo separato, indipendentemente dall’effettiva percezione degli stessi utili sotto forma di dividendi.
Per espressa disposizione normativa, infatti, il particolare regime fiscale CFC si applica al ricorrere congiunto di una duplice condizione pregiudiziale (prevista dall’articolo 167, comma 4, Tuir), che riguarda i soggetti controllati esteri quando gli stessi:
- sono assoggettati a tassazione effettiva inferiore alla metà di quella a cui sarebbero stati soggetti qualora residenti in Italia;
- oltre un terzo dei proventi realizzati oltre frontiera rientra in una o più delle seguenti categorie:
1) interessi o qualsiasi altro reddito generato da attivi finanziari;
2) canoni o qualsiasi altro reddito generato da proprietà intellettuale;
3) dividendi e redditi derivanti dalla cessione di partecipazioni;
4) redditi da leasing finanziario;
5) redditi da attività assicurativa, bancaria e altre attività finanziarie;
6) proventi derivanti da operazioni di compravendita di beni con valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate con soggetti che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente;
7) proventi derivanti da prestazioni di servizi, con valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate a favore di soggetti che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente.
La normativa de qua si applica:
- alle persone fisiche, alle società semplici, alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, alle associazioni, alle società di armamento e alle società di fatto residenti in Italia;
- ai soggetti residenti in Italia indicati nell’articolo 73, comma 1, lettere a), b) e c) Tuir, nonché, relativamente alle loro stabili organizzazioni italiane, ai soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) Tuir, che controllano soggetti non residenti.
Ai sensi dell’articolo 167, comma 2, Tuir si identificano quali soggetti controllati non residenti le imprese, le società e gli enti non residenti nel territorio dello Stato, per i quali si verifica almeno una delle seguenti condizioni:
- sono controllati direttamente o indirettamente, anche tramite società fiduciaria o interposta persona, ai sensi dell’articolo 2359 cod. civ. da parte di un soggetto residente in Italia;
- oltre il 50% della partecipazione ai loro utili è detenuto, direttamente o indirettamente, mediante una o più società controllate ai sensi dell’articolo 2359 cod. civ. o tramite società fiduciaria o interposta persona, da un soggetto residente in Italia.
Per evitare la tassazione per trasparenza dei redditi prodotti oltre frontiera, l’articolo 167, comma 5, Tuir contempla una specifica condizione esimente che valuta la struttura della società controllata estera.
In merito, per espressa disposizione di legge, la tassazione dei redditi esteri non si applica qualora il soggetto residente in Italia dimostri che il soggetto controllato non residente svolge un’attività economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali.
Sullo specifico punto, proprio la circolare 18/E/2021 illustra gli elementi idonei a dimostrare l’operatività dell’esimente in rassegna, ammesse per le strutture societarie dotate di un’apprezzabile presenza fisica in loco.
In particolare, nell’allegato n. 4 al citato documento di prassi vengono formulati alcuni esempi di documenti utili per la dimostrazione dell’esimente della disciplina CFC, come di seguito indicato:
- bilancio della società estera relativo all’esercizio cui l’istanza si riferisce, corredato, ove disponibile, della relativa certificazione. Nel caso in cui la redazione del bilancio di esercizio non sia prevista come obbligatoria ai sensi della legislazione dello Stato o territorio estero di localizzazione, tale documento contabile va, comunque, presentato ai fini in esame e, pertanto, redatto su base volontaria;
- prospetto descrittivo della struttura organizzativa e delle concrete modalità operative della società estera;
- contratti di locazione degli immobili adibiti a sede degli uffici e dell’attività;
- contratti di lavoro dei dipendenti che indicano il luogo di prestazione dell’attività lavorativa e l’adeguatezza delle mansioni svolte in relazione alle funzioni esercitate e ai rischi assunti;
- conti correnti bancari aperti presso istituti locali;
- estratti conto bancari che diano evidenza delle movimentazioni finanziarie relative alle attività esercitate;
- copia dei contratti di assicurazione relativi a dipendenti e uffici;
- autorizzazioni sanitarie e amministrative relative all’attività e all’uso dei locali;
- prospetto con la composizione dell’organo amministrativo della società estera (numero, identità e residenza degli amministratori, eventuali altre cariche dai medesimi ricoperte all’interno del gruppo e la loro idoneità all’attività svolta);
- copia delle fatture delle utenze elettriche e telefoniche relative agli uffici e agli altri immobili utilizzati, che siano rappresentative dei consumi effettuati nel periodo di imposta per il quale si chiede la disapplicazione della normativa CFC;
- descrizione delle operazioni effettuate nel periodo di riferimento con parti correlate.
In buona sostanza, nel corso di una verifica fiscale, in presenza della duplice condizione pregiudiziale di accesso prevista per la tassazione CFC ai sensi dell’articolo 167, comma 4, Tuir, il contribuente dovrà esibire ai verificatori il pertinente set documentale che descrive la natura dell’attività esercitata dalla controllata estera e la sua struttura materiale in termini di locali, uomini e mezzi.
