In un precedente contributo è stata commentata la causa di esonero dall’applicazione della causa ostativa di cui alla lettera d-bis, articolo 1, comma 57, L. 190/2014, in considerazione della preesistenza del duplice rapporto lavorativo (di lavoro autonomo e di lavoro dipendente) con il medesimo datore di lavoro. In particolare, è stato evidenziato che qualora l’assetto negoziale antecedente la modifica normativa rimanga immutato, è escluso l’operare della causa ostativa.
A tale conclusione, l’Agenzia delle entrate perviene in considerazione della ratio legis che è quella di contrastare “artificiose trasformazioni di attività di lavoro dipendente in attività di lavoro autonomo”, quindi, qualora siano integrati i requisiti per l’applicazione della causa di esclusione dal regime forfetario ma non sussista alcun intento evasivo, ad esempio perché il doppio rapporto lavorativo preesisteva, la stessa non può trovare applicazione.
Sempre in ragione della ratio legis, l’Agenzia delle entrate ha, nel corso degli ultimi mesi, fornito importanti chiarimenti anche sulla locuzione di “datore di lavoro” rilevante ai fini dell’applicazione della lettera d-bis).
Partendo dai chiarimenti forniti con la circolare 9/E/2019, si considerano destinatari della causa ostativa di cui alla lettera d-bis), i soggetti che hanno percepito sia redditi di lavoro dipendente, di cui all’articolo 49 Tuir sia redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui all’articolo 50 Tuir.
Tuttavia, sono state individuate delle eccezioni, con riferimento:
- ai soggetti pensionati, che percepiscono redditi di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 49, comma 2, Tuir se il pensionamento è obbligatorio ai termini di legge;
- ai soli revisori e sindaci di società che percepiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50, comma 1, lettera c-bis), Tuir, data l’intrinseca natura dell’attività svolta. Rientrano, invece, nell’ambito di applicazione della causa ostativa gli altri soggetti inclusi nella lettera c-bis, come gli amministratori e i collaboratori;
- ai percettori dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50, comma 1, lettere c) (somme corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio, sussidio per fini di studio o di addestramento professionale), d) (remunerazioni dei sacerdoti), f) (indennità e gettoni di presenza corrisposti per l’esercizio di pubbliche funzioni dallo Stato, Regioni, Province e Comuni), g) (le indennità percepite dai membri del Parlamento e per le cariche elettive, i vitalizi), h) (le rendite vitalizie e a tempo determinato costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi funzione previdenziale), h-bis) (prestazioni pensionistiche), i) (altri assegni periodici), l) (compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili), Tuir, sempreché la loro qualificazione ai fini fiscali sia corretta.
Nelle ipotesi di cui all’ultimo punto, infatti, l’Agenzia delle entrate ritiene che i soggetti erogatori del reddito non possano considerarsi “datori di lavoro” nel senso voluto dalla causa ostativa. In maniera conforme, si pronuncia l’Agenzia con le risposte alle istanze di interpello n. 184/2019 e 179/2019.
Con la prima (risposta 184/2019), si rappresenta il caso di uno studente che, nel periodo del dottorato di ricerca presso l’istituto di ricerche, ha conseguito una borsa di studio erogata dall’istituto stesso. L’istante dichiara l’intenzione di avviare un’attività di lavoro autonomo che verrà svolta prevalentemente nei confronti del medesimo ente.
In considerazione della fattispecie concreta, l’Agenzia delle entrate ritiene che “le predette elargizioni sembrano essere state corrisposte dall’istituto erogante esclusivamente con l’intento di sostenere l’attività di studio svolta presso il medesimo ente, ovvero al di fuori di un rapporto di lavoro dipendente” e sul presupposto che si tratti di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50, comma 1, lettera c), Tuir, in conformità a quanto chiarito nella circolare 9/E/2019, non ritiene integrata la causa ostativa di cui alla lettera d-bis).
Con la più interessante risposta 179/2019, è stato prospettato il caso di un soggetto che ha prestato la propria attività lavorativa a favore di una fondazione tramite un contratto di somministrazione di lavoro a tempo determinato stipulato con un’agenzia interinale, risolto a fine 2018 a seguito di dimissioni dell’istante e che nel 2019 quest’ultimo ha iniziato una collaborazione con la medesima fondazione.
Riteneva, dunque, l’istante che l’attività lavorativa prestata a favore dell’agenzia interinale non potesse essere considerata collaborazione indiretta con la fondazione, “trattandosi di enti diversi che non hanno alcuna relazione tra di loro” e che l’attività di collaborazione potesse, dunque, fruire del regime forfetario.
Di opposto avviso l’Agenzia delle entrate, la quale chiarisce che dallo schema contrattuale “emerge che, per tutta la durata della somministrazione, i lavoratori svolgono la loro attività alle dipendenze dell’agenzia di somministrazione, ma nell’interesse e sotto la direzione e il controllo dell’impresa utilizzatrice”, impresa utilizzatrice che detiene poteri e obblighi generalmente attribuiti al datore di lavoro.
Nonostante dal punto di vista formale il contratto di lavoro subordinato sia stipulato tra il lavoratore e il somministratore, da un punto di vista sostanziale il rapporto di lavoro tra utilizzatore e lavoratore assume le caratteristiche di quello tra datore di lavoro e lavoratore, come già emerso con la risoluzione 55/E/2016.
Dovendo verificare il requisito della “prevalenza” dello svolgimento dell’attività di lavoro autonomo con il precedente datore di lavoro (utilizzatore del contratto di somministrazione) solamente al termine del periodo d’imposta, l’Agenzia delle entrate conclude che qualora il contribuente alla fine del 2019 dovesse effettuare prevalentemente prestazioni a favore della fondazione, egli decadrebbe dal regime forfetario nel 2020.
