La gestione del pro-rata IVA presenta rilevanti criticità operative nel passaggio dalla percentuale provvisoria a quella definitiva, soprattutto quando il ricalcolo determina un minor credito rispetto a quello già utilizzato nella liquidazione di gennaio. In tali casi emerge un’asimmetria di sistema: il maggior debito IVA risultante dal conguaglio annuale può essere versato entro il 16 marzo senza sanzioni, mentre il minor credito già compensato può comportare l’insufficienza del versamento, con applicazione di sanzioni e interessi.
Dal pro-rata provvisorio al definitivo: insidie operative e rischio ravvedimento
di Filippo Momi e Gilda Genna
La gestione del pro-rata IVA continua a rappresentare, sotto il profilo operativo, una fattispecie insidiosa per molti contribuenti. Una delle difficoltà maggiori emerge nel passaggio tra la percentuale di detrazione provvisoria e quella definitiva, passaggio che – come noto – avviene soltanto a consuntivo, una volta terminato l’anno. In base alla disciplina vigente, i soggetti passivi IVA che effettuano operazioni passive sia imponibili che esenti determinano, generalmente, la percentuale di detrazione secondo il meccanismo del pro-rata di cui all’art. 19-bis, D.P.R. n. 633/1972. Nel corso dell’anno, in assenza del dato definitivo, si applica in via provvisoria la percentuale dell’anno precedente e solo a consuntivo, una volta chiuso l’anno, è possibile calcolare il pro-rata effettivo e procedere alla rettifica della detrazione IVA.
La questione assume rilevanza quando dalla rideterminazione definitiva del pro-rata emerge una percentuale di detraibilità inferiore rispetto a quella utilizzata nel corso dell’anno. In tale ipotesi, infatti, l’IVA detratta provvisoriamente in corso d’anno risulta eccedente rispetto a quella effettivamente spettante, rendendo quindi necessario procedere al relativo recupero.
Nella pratica, alcune criticità sono riconducibili all’ipotesi in cui la liquidazione IVA del mese di dicembre chiuda con un saldo a credito e la liquidazione del mese di gennaio evidenzi un saldo (senza considerare il credito riportato dal periodo precedente) a debito. In tale caso, il contribuente che tardasse nel ricalcolo del pro-rata dell’anno precedente entro il termine del 16 febbraio (data da cui dovrebbe comunque assumere la nuova misura, pur provvisoriamente, per l’anno in corso) provvederebbe al versamento della differenza tra l’IVA dovuta per il mese di gennaio e il credito (ancora non definitivo) riportato da dicembre. Successivamente, entro il termine previsto per il versamento del saldo IVA annuale, determinerebbe il pro-rata definitivo dell’anno appena concluso.
Qualora da tale rideterminazione emergesse una percentuale di detrazione effettiva inferiore rispetto a quella applicata in via provvisoria, il credito IVA maturato a termine dell’esercizio risulterebbe inferiore rispetto a quello inizialmente riportato nella liquidazione di gennaio. In tale circostanza, il credito utilizzato nella liquidazione di gennaio risulterebbe superiore rispetto a quello effettivamente spettante e il versamento effettuato il 16 febbraio, quindi, carente per pari importo.
Ed è proprio in questo caso, nel suo aspetto patologico, che si può cogliere una asimmetria di sistema.
Qualora il ricalcolo del pro-rata definitivo determini una maggiore IVA a debito, il contribuente può infatti “regolarizzare” la propria posizione nell’ambito del saldo annuale IVA, entro il 16 marzo dell’anno successivo, senza alcuna conseguenza sanzionatoria. Diversamente, qualora il ricalcolo, sempre effettuato con la medesima tempistica e, quindi, prima del termine del versamento del saldo, comporti un minor credito rispetto a quello già utilizzato in compensazione nella liquidazione di gennaio dell’anno successivo, il sistema considera insufficiente il versamento effettuato entro il 16 febbraio, con la conseguente applicazione di sanzioni e interessi.
La distorsione è evidente: 2 situazioni speculari sotto il profilo sostanziale, ma con trattamenti diversi sotto quello formale e sanzionatorio. Nell’un caso, infatti, il versamento dell’importo da conguaglio sarà dovuto entro il (16 del) mese di marzo, nell’altro anticipato al (16 del) mese di febbraio.
Una possibile soluzione potrebbe consistere nell’anticipazione generalizzata del conguaglio annuale al 16 febbraio dell’anno successivo, così da allineare definitivamente il momento di determinazione del pro-rata con quello di utilizzo del credito riportato e le due casistiche. Nella prassi operativa, infatti, il contribuente è comunque chiamato a determinare il pro-rata definitivo già entro la chiusura della liquidazione di gennaio, in modo da poterlo applicare, seppur in via provvisoria, alle operazioni dell’anno successivo.
In alternativa, e in assenza di un intervento strutturale, potrebbe essere ipotizzata anche una soluzione meno invasiva ma parimenti efficace sul piano operativo. Si potrebbe prevedere che, nelle ipotesi in cui il minor credito emerga esclusivamente dal ricalcolo definitivo del pro-rata e sia stato medio tempore utilizzato nella liquidazione di gennaio, la relativa differenza possa essere regolarizzata, utilizzando un apposito codice tributo, entro il termine del versamento saldo IVA annuale del 16 marzo dell’anno successivo, senza applicazione di sanzioni e interessi, trovando poi ciò apposita rappresentazione nell’ambito della dichiarazione annuale. Di fatto, si riconoscerebbe il ripristino del credito utilizzato, senza sanzioni e interessi.
In questo modo, il versamento non assumerebbe la natura di tardiva regolarizzazione di un omesso versamento periodico, bensì di mero conguaglio annuale, equiparando il trattamento delle due casistiche.
