Liquidazioni periodiche e rettifiche del credito: sanzioni eccessive

Correzioni e sanzioni

L’articolo 11, comma 2-ter, D.Lgs. 471/1997 punisce l’omessa, incompleta o infedele comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche Iva con la sanzione amministrativa da euro 500 a euro 2.000; la sanzione è ridotta alla metà (ossia da 250 a 1.000 euro) se la trasmissione è effettuata entro i 15 giorni successivi alla scadenza stabilita, ovvero se, nel medesimo termine, è effettuata la trasmissione “corretta” dei dati.

Con riferimento alla correzione spontanea da parte del contribuente, la risoluzione AdE 104/E/2017 ha precisato che, poiché le richiamate sanzioni hanno natura “amministrativo-tributaria”, ai sensi dell’articolo 13 D.Lgs. 472/1997, risulta applicabile l’istituto del ravvedimento operoso.

Come evidenziato dalla citata risoluzione AdE 104/E/2017, la correzione può essere esercitata tanto tramite l’invio di una comunicazione correttiva, ovvero in sede di compilazione della dichiarazione annuale Iva; in entrambi i casi, comunque, occorre versare la sanzione (eventualmente ravveduta) legata all’errata compilazione della comunicazione.

Questo trattamento è ragionevole quando il contribuente provvedere a correggere l’importo dei debiti Iva afferenti quel trimestre, visto che l’Agenzia non ha ricevuto l’importo corretto del versamento dovuto; al contrario, tale sanzione pare meno equa quando la liquidazione corretta risultava essere a credito, posto che il citato articolo 11 c. 2-ter non distingue circa l’irregolarità commessa (né lo fa l’Agenzia delle Entrate con la risoluzione AdE 104/E/2017).

Tale iniquità risulta ancora più evidente quando il credito che scaturisce dalla comunicazione finisce per aumentare a seguito di una rettifica a favore del contribuente.

A parere di chi scrive, la comunicazione di un credito diverso da quello effettivo non può porre alcun ostacolo alla funzione di verifica dell’Agenzia: tale credito derivante dalla liquidazione periodica non può essere infatti utilizzato in altro modo se non in compensazione verticale, in quanto un diverso utilizzo (compensazione orizzontale o rimborso) può scaturire unicamente dalla sua indicazione nella dichiarazione annuale (ovvero, eventualmente, nel modello TR).

La situazione diventa addirittura paradossale quando la rettifica riguarda un credito che viene riportato nelle liquidazioni di mesi o trimestri successivi: in altre parole, se nel primo trimestre ho indicato un credito di 100 riportato nei trimestri successivi perché il contribuente risultava costantemente a credito, qualora in sede di compilazione della dichiarazione dovessi riscontrare che tale credito fosse 80 ovvero 120, mi potrei trovare nella situazione di aver presentato tutte e quattro le comunicazioni errate.

Le istruzioni alla compilazione della comunicazione periodica Iva richiede di indicare al rigo VP8 l’ammontare dell’Iva a credito computata in detrazione, risultante dalle liquidazioni precedenti dello stesso anno solare (senza considerare i crediti chiesti a rimborso o in compensazione mediante presentazione del modello Iva TR). Anche tale importo confluisce nella determinazione del rigo VP14 dedicato all’Iva a credito o da versare.

E’ evidente che la rettifica di un credito periodico, per quanto detto, già di per sé ragionevolmente non dovrebbe essere sanzionata (o, perlomeno, lo dovrebbe essere in maniera più lieve rispetto ad un errore su di un importo a debito); a maggior ragione non si capisce come l’errore commesso in una liquidazione, riverberandosi sulle liquidazioni successive tramite il credito riportato, possa moltiplicarsi rendendo errate più comunicazioni periodiche.

Più accettabile sarebbe considerare errata solo la comunicazione nella quale si è verificato l’errore, considerando irrilevanti le correzioni delle liquidazioni successive per effetto del riporto del credito.