È ammissibile la domanda di pagamento parziale dei crediti tributari, ivi compresi quelli relativi all’Iva e alle ritenute fiscali, avanzata attraverso una qualsivoglia proposta di concordato preventivo, sempreché un professionista terzo e indipendente attesti che tale proposta è maggiormente satisfattiva per l’Amministrazione finanziaria rispetto all’alternativa fallimentare.
È questo il nuovo orientamento espresso dall’Agenzia delle Entrate con circolare 16/E/2018, nella quale, in adesione alla più recente giurisprudenza comunitaria in tema di falcidia dell’Iva (cfr., Corte di Giustizia UE, sentenza 7 aprile 2016, causa C-546/14), ha superato la linea interpretativa prospettata nella circolare AdE 19/E/2015, per poi soffermarsi sulle modifiche introdotte dal nuovo articolo 182-ter L.F., il quale, al comma 1, dispone che con il piano concordatario di cui all’articolo 160 L.F. il debitore può proporre il pagamento parziale dei tributi “esclusivamente mediante proposta presentata ai sensi del presente articolo”.
Detto in altri termini, secondo l’Agenzia delle Entrate, l’imprenditore in stato di crisi o di insolvenza, che intenda definire, in accordo con l’Amministrazione finanziaria, il trattamento dei crediti tributari, può presentare una domanda di pagamento parziale attraverso una qualsivoglia proposta di concordato preventivo (e quindi a prescindere dalla presenza o meno di una domanda di transazione fiscale), seguendo la procedura dettata dall’articolo 182-ter L.F.
Ciò sulla base della considerazione per la quale non sussiste più l’alternativa, descritta dalla giurisprudenza di legittimità con riguardo alla disciplina previgente (cfr., Cass., sentenze nn. 22931/2011 e 22932/2011; Cass., sentenza n. 18561/2016; SS.UU., sentenza n. 26988/2016; SS.UU., sentenza n. 760/2017), tra la procedura generale del concordato preventivo e quella speciale della transazione fiscale, dacché il nuovo articolo 182-ter L.F. riconosce al debitore un’unica possibilità, quella di specificare, nella proposta di concordato preventivo, il “trattamento dei crediti tributari” che intende effettuare.
Si attiva, in questo modo, la procedura prevista dall’articolo 182-ter L.F., che si è uniformata a quella del concordato preventivo senza transazione fiscale, perdendo le connotazioni e gli effetti peculiari del previgente istituto della transazione fiscale.
Quindi, mentre l’ambito di applicazione soggettivo dell’articolo 182-ter L.F. è rimasto invariato (cfr., circolare AdE 40/E/2008 e 19/E/2015), quello oggettivo risulta decisamente ampliato, sino a ricomprendere l’Iva e le ritenute operate e non versate, che nella disciplina previgente potevano essere esclusivamente dilazionate.
In definitiva, nel sistema delineato dalla nuova norma, tutti i crediti tributari sono falcidiabili, con il limite della quota realizzabile sul ricavato in caso di liquidazione, ferme restando le garanzie previste dall’articolo 160, comma 2, L.F., tra le quali appare segnatamente rimarcato il ruolo dell’attestazione di un professionista terzo e indipendente, da cui risulti che, all’esito della comparazione tra il pagamento proposto con la domanda di concordato e la soddisfazione ricavabile nell’alternativa fallimentare, la proposta concordataria sia maggiormente satisfattiva dei crediti tributari.
Ad adiuvandum, se i crediti vantati dall’Amministrazione finanziaria sono assistiti da privilegio, la percentuale, i tempi di pagamento, nonché le eventuali garanzie, proposti per i crediti tributari, non possono essere inferiori o meno vantaggiosi rispetto a quelli offerti ai creditori che hanno un grado di privilegio inferiore o a quelli che hanno una posizione giuridica e interessi economici omogenei.
In presenza delle suddette condizioni, la domanda di concordato preventivo può quindi prevedere la soddisfazione non integrale del credito tributario privilegiato, mentre la parte del suddetto credito falcidiata degraderà a credito chirografario e sarà inserita in una classe apposita.
Per quanto concerne i crediti chirografari, parimenti, il trattamento non può essere differente rispetto a quello degli altri creditori non muniti di alcun diritto di prelazione o, nel caso di suddivisione in classi, dei creditori rispetto ai quali è previsto un trattamento più favorevole.
I predetti principi trovano applicazione anche con riferimento ai crediti privilegiati divenuti chirografari per effetto della degradazione.
Si precisa altresì che, fatta eccezione per l’ipotesi del concordato con continuità aziendale, la proposta deve, in ogni caso, assicurare il pagamento dei crediti chirografari nella misura di almeno il 20 per cento dell’ammontare complessivo ex articolo 160, comma 4, L.F., con la conseguenza che ciò varrà anche per la parte di credito tributario degradata a chirografo.
La proposta di concordato, infine, deve indicare l’utilità specificamente individuata ed economicamente valutabile procurata in favore di ciascun creditore.
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