Il D.Lgs. 87/2024, di riforma del sistema sanzionatorio, ha modificato l’articolo 6, comma 6, D.Lgs. 471/1997, a mente del quale chi computa illegittimamente in detrazione l’imposta assolta, dovuta o addebitatagli in via di rivalsa, è punito con la sanzione amministrativa pari al 70% dell’ammontare della detrazione compiuta.
Nel caso di applicazione dell’imposta con aliquota superiore a quella prevista per l’operazione, o di applicazione dell’imposta per operazioni esenti, non imponibili o non soggette, erroneamente assolta dal cedente o prestatore, il cessionario o committente è punito con la sanzione amministrativa compresa fra 250 euro e 10.000 euro. Nelle ipotesi di cui al sopra, e salvi i casi di frode e di abuso del diritto, resta fermo il diritto del cessionario o committente alla detrazione, ai sensi degli articoli 19 e seguenti, D.P.R. 633/1972, della sola imposta effettivamente dovuta, in ragione della natura e delle caratteristiche dell’operazione posta in essere.
Le sanzioni di cui al primo, secondo e terzo periodo, dello stesso comma 6, dell’articolo 6, D.Lgs. 471/1997, non si applicano se la violazione ha determinato una dichiarazione infedele punita con la sanzione di cui all’articolo 5, comma 4, D.Lgs. 471/1997 (in pratica, se dalla dichiarazione presentata risulta un’imposta inferiore a quella dovuta ovvero un’eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante, si applica la sanzione amministrativa del 70% della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato, con un minimo di 150 euro). Antecedentemente, invece, era prevista una sanzione del 90% per chi computava illegittimamente in detrazione l’imposta assolta, dovuta o addebitatagli in via di rivalsa. In caso di applicazione dell’imposta in misura superiore a quella effettiva, erroneamente assolta dal cedente o prestatore, fermo restando il diritto del cessionario o committente alla detrazione ai sensi degli articoli 19 e seguenti del D.P.R. 633/1972, l’anzidetto cessionario o committente è punito con la sanzione amministrativa compresa fra 250 euro e 10.000 euro. La restituzione dell’imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale.
La novella operata dal D.L.gs. 87/2024 trova applicazione solo per violazioni commesse dallo scorso 1.9.2024. Mentre per il passato, e quindi, per le violazioni commesse fino al 31.8.2024, l’indebita detrazione Iva non è assorbita dall’infedele dichiarazione.Sulla tematica, sono due le pronunce da tenere in considerazione, che investono, di fatto, l’applicazione o meno del favor rei.Da una parte, la sentenza della Corte di Cassazione n. 1274 del 19.1.2025, che esprimendosi per la prima volta sulla questione, richiamando precedenti della Corte costituzionale (sentenze n. 68/2021 e n. 63/2019), ritiene non applicabile il favor rei, di cui all’articolo 3, D.Lgs. 472/1997: “laddove, infatti, la sanzione amministrativa abbia natura “punitiva”, di regola non vi sarà ragione per continuare ad applicare nei confronti di costui tale sanzione, qualora il fatto sia successivamente considerato non più illecito; né per continuare ad applicarla in una misura considerata ormai eccessiva (e per ciò stesso sproporzionata) rispetto al mutato apprezzamento della gravità dell’illecito da parte dell’ordinamento. E ciò salvo che sussistano ragioni cogenti di tutela di controinteressi di rango costituzionale, tali da resistere al medesimo “vaglio positivo di ragionevolezza”, al cui metro debbono essere in linea generale valutate le deroghe al principio di retroattività in mitius nella materia penale” (Corte costituzionale, sentenza n.63 del 2019, punto 6.2)”.
Dall’altra parte, l’ordinanza della Corte di cassazione n. 32262 del 13.12.2024, che già in presenza del nuovo dettato normativo, ha affermato che l’illecito di cui all’articolo 5, comma 4-bis, D. Lgs. 471/1997, che colpisce la presentazione di una dichiarazione con esposizione di un’imposta inferiore a quella dovuta mediante l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, non consuma né ricomprende anche quello di cui all’articolo 6, comma 6, D. Lgs. 471/1997, che investe l’illegittimo computo in detrazione dell’imposta, trattandosi di “illeciti materialmente e giuridicamente distinti per condotta, struttura, tempi e modi di consumazione e per bene giuridico tutelato”. In altri termini, fino al 31.8.2024 si applica la vecchia norma e solo dall’1.9.2024 la nuova normativa.
