La restituzione dell’IVA erroneamente addebitata in fattura è stata recentemente disciplinata dal nuovo articolo 30-ter del D.P.R. 633/1972, introdotto, con effetto dal 12 dicembre 2017, dall’articolo 8 della L. 167/2017 (Legge europea 2017).
Le novellate disposizioni assumono specifica rilevanza, tra l’altro, nell’ipotesi contemplata dall’articolo 4 della Direttiva n. 2008/9/CE, secondo cui il rimborso è precluso in relazione all’IVA che, in conformità alla legislazione dello Stato membro di rimborso, sia stata indebitamente addebitata in fattura.
È noto che, per poter ottenere il rimborso dell’IVA assolta in altro Stato membro, il soggetto passivo non stabilito nello Stato membro di rimborso deve effettuare operazioni che danno diritto alla detrazione nello Stato membro in cui è stabilito (articolo 6 della Direttiva n. 2008/9/CE) e che la condizione di detraibilità dell’imposta relativa ai beni/servizi acquistati deve essere rispettata non solo nello Stato membro del richiedente, ma anche in quello del rimborso (articolo 5 della Direttiva n. 2008/9/CE).
Il principio in base al quale l’IVA erroneamente applicata in fattura dal cedente/prestatore di uno Stato membro non può essere chiesta a rimborso dal cessionario/committente di altro Stato membro è stato confermato, in più occasioni, anche dalla giurisprudenza “euro-unionale”.
Di particolare interesse è la sentenza resa dalla Corte di Giustizia nella causa C-35/05 del 15 marzo 2007 (Reemtsma Cigarettenfabriken), riguardante una controversia avente per oggetto proprio la normativa italiana in materia di rimborsi a soggetti non residenti.
Ad avviso dei giudici dell’Unione, “l’imposta sul valore aggiunto non dovuta ed erroneamente fatturata al destinatario delle prestazioni, poi versata all’erario dello Stato membro del luogo di tali prestazioni, non può formare oggetto di rimborso”, in linea con il citato articolo 4 della Direttiva n. 2008/9/CE.
Fermo, inoltre, restando che “solo il prestatore dev’essere considerato debitore dell’imposta sul valore aggiunto nei confronti delle autorità tributarie dello Stato membro del luogo delle prestazioni”, nella pronuncia in esame si afferma che “i principi di neutralità, effettività e non discriminazione non ostano ad una legislazione nazionale, quale quella in esame nella causa principale, secondo cui soltanto il prestatore di servizi è legittimato a chiedere il rimborso delle somme indebitamente versate alle autorità tributarie a titolo di imposta sul valore aggiunto, mentre il destinatario dei servizi può esercitare un’azione civilistica di ripetizione dell’indebito nei confronti del prestatore (…)”.
La sentenza considera, quindi, distintamente la posizione del fornitore e quella del cliente e le indicazioni fornite dalla Corte europea devono essere lette alla luce della modifica normativa nel frattempo sopravvenuta.
Riguardo alla possibilità, per il cedente/prestatore, di chiedere il rimborso dell’imposta indebitamente versata direttamente nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, il novellato primo comma dell’articolo 30-ter del D.P.R. 633/1972 ha trasposto il contenuto dell’articolo 21, comma 2, del D.Lgs. 546/1992, disponendo che “il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell’imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dal versamento della medesima ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione”.
Nella nuova disciplina del rimborso dell’IVA non dovuta trova specifica regolamentazione l’ipotesi in cui il cedente/prestatore non possa più chiedere all’Amministrazione finanziaria la restituzione dell’imposta versata per decorso del termine biennale di decadenza (articolo 21 del D.Lgs. 546/1992 e, ora, articolo 30-ter, comma 1, del D.P.R. 633/1972), ma si trovi esposto all’azione di ripetizione del cessionario/committente in considerazione del maggior termine prescrizionale a sua disposizione, pari a dieci anni dal pagamento dell’imposta in rivalsa (articolo 2033 c.c.).
La soluzione è individuata dal secondo comma dell’articolo 30-ter del D.P.R. 633/1972, secondo cui, “nel caso di applicazione di un’imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall’Amministrazione finanziaria, la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall’avvenuta restituzione al cessionario o committente dell’importo pagato a titolo di rivalsa”.
Con l’obiettivo di evitare che il rimborso dell’imposta non dovuta risulti, di fatto, impossibile o eccessivamente difficile quando il cedente/prestatore risulti esposto all’azione di ripetizione del cessionario/committente, il nuovo secondo comma dell’articolo 30-ter del D.P.R. 633/1972 non subordina la restituzione dell’imposta all’esistenza di un provvedimento coattivo, rivolto al cedente/prestatore, come costantemente richiesto dalla Suprema Corte, considerando ugualmente rilevante la situazione in cui quest’ultimo abbia rimborsato l’imposta alla propria controparte in modo spontaneo. In tal modo si scongiura la possibilità che l’Erario tragga un indebito arricchimento a danno del cedente/prestatore, sul quale graverebbe in via definitiva l’imposta, in violazione del principio di neutralità.
In pratica, il cedente/prestatore può chiedere la restituzione dell’imposta all’Erario, dopo che sia scaduto il termine biennale di decadenza, anche se ha provveduto spontaneamente al rimborso a favore del cessionario/committente. A prescindere, infatti, dal carattere coattivo o spontaneo del rimborso, viene previsto che il termine per la domanda rivolta all’Amministrazione finanziaria dal cedente/prestatore sia differita dal giorno del versamento all’Erario a quello dell’avvenuta restituzione al cessionario/committente dell’imposta indebitamente addebitata in fattura.
Le considerazioni esposte in merito all’ambito applicativo del novellato articolo 30-ter del D.P.R. 633/1972 si applicano, pertanto, anche nell’ipotesi in cui l’operatore nazionale abbia erroneamente addebitato l’IVA alla cessione o prestazione effettuata nei confronti del cliente, soggetto passivo d’imposta, non residente, salvaguardando il diritto del fornitore di non essere inciso in via definitiva dall’imposta.
