Per effetto delle previsioni contenute nel comma 17 dell’art. 1, Legge n. 199/2025, la soglia massima di immobili che, se destinati alla locazione breve nel corso di un periodo d’imposta, non determinano la presunzione di imprenditorialità è stabilità nel numero di 2 appartamenti. In altri termini, la citata disposizione normativa ha dimezzato la soglia introdotta con il comma 595 dell’art. 1, Legge n. 178/2020, al superamento della quale si determina l’inapplicabilità “assoluta” delle disposizioni di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017.
Secondo quanto stabilito dal citato comma 595 dell’art. 1, Legge n. 178/2020, infatti, a partire dal 1° gennaio 2021 e sino al 31 dicembre 2025, si manifestava la presunzione assoluta di imprenditorialità nel caso in cui una persona fisica, nel medesimo periodo d’imposta, conceda in locazione breve almeno 5 appartamenti. A partire dal 1° gennaio 2026, invece, la presunzione assoluta di imprenditorialità si manifesta quando il numero di appartamenti concessi in locazione è superiore a 2.
| Dal 1° gennaio 2021 al 31 dicembre 2025 | Dal 1° gennaio 2026 | ||
| N. di unità concesse in locazione breve nel medesimo periodo d’imposta | Presunzione di imprenditorialità | N. di unità concesse in locazione breve nel medesimo periodo d’imposta | Presunzione di imprenditorialità |
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2 |
No |
2 | No |
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3 |
No | 3 | Si |
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4 |
No | 4 |
Si |
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5 |
Si | 5 |
Si |
Sulla base di quanto sopra rappresentato, a partire dal 1° gennaio 2026, emerge quanto segue:
- il regime fiscale delle locazioni brevi, di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, è applicabile solo in caso di locazione breve di un numero massimo di 2 unità immobiliari a destinazione abitativa da parte di una persona fisica, nel medesimo periodo d’imposta;
- il superamento della soglia massima di 2 unità immobiliari a destinazione abitativa concesse in locazione breve, determina lo svolgimento di un’attività d’impresa ex art. 2082, c.c., e art. 55, TUIR.
Quanto sopra necessita, a partire dal mese di gennaio 2026, di alcune precisazioni per il corretto inquadramento dei proventi derivanti dalla locazione breve, in quanto, non essedo previsto alcun regime transitorio, la “nuova” presunzione di imprenditorialità potrebbe scattare, anche, in ordine a quelle locazioni brevi il cui periodo di validità risulta essere a cavallo tra il periodo d’imposta 2025 e il periodo d’imposta 2026.
Il caso è riferito, a mero titolo esemplificativo, al proprietario di 3 unità immobiliari ubicate in una nota località turistica montana, il quale, nel mese di dicembre 2025, ha sottoscritto 3 distinti contratti di locazione, della durata non eccedente i 30 giorni, tutti scadenti nel mese di gennaio 2026.
Secondo il quadro normativo vigente fino al 31 dicembre 2025, il soggetto titolare delle 3 unità immobiliari (proprietario) e dei 3 contratti di locazione breve, al sussistere di ogni altra condizione di cui all’art. 4, D.L. n. 50/2017, realizza un reddito fondiario (ex art. 26, TUIR), ma limitatamente ai canoni di locazione “maturati” fino al 31 dicembre 2025. A partire dal 1° gennaio 2026, invece, per i medesimi appartamenti e contratti di locazione, il medesimo soggetto assume la qualifica di imprenditore, con la necessità di attivare ogni adempimento funzionale all’esecuzione regolare della predetta attività, nonché realizza un reddito d’impresa.
| N. di unità concesse in locazione breve nel medesimo periodo d’imposta | Durata contratto
10.12.2025 – 09.01.2026 |
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| Periodo d’imposta 2025 | Periodo d’imposta 2026 | |
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2 |
Reddito fondiario |
Reddito fondiario |
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3 |
Reddito fondiario |
Reddito d’impresa |
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4 |
Reddito fondiario |
Reddito d’impresa |
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5 |
Reddito d’impresa |
Reddito d’impresa |
La gestione di tale situazione si complica ulteriormente nel memento in cui sono presenti ulteriori variabili, quali ad esempio:
- la circostanza che il canone di locazione sia incassato in modo anticipato;
- la circostanza che il soggetto titolare dei contratti di locazione sia il sublocatore o il comodatario.
In ordine alla prima problematica, il riferimento è alla “convivenza” tra il regime dei redditi fondiari, di cui agli artt. 26 ss., TUIR, e l’adozione dei regimi fiscali “naturali”, quale il regime forfetario o il regime di contabilità semplificata, partendo dal presupposto che, nel caso di canoni di locazione incassati in modo anticipato, i citati regimi fiscali (forfetario e contabilità semplificata) risultano essere orfani del loro presupposto cardine, qual è l’incasso dei canoni di locazione nel corso dell’anno 2026. In tale circostanza, infatti, il proprietario è tenuto, sicuramente, a dichiarare un reddito fondiario per la quota parte di canone riferito al periodo d’imposta 2025, ma non realizza la condizione dell’incasso quale presupposto per il reddito forfettario o di contabilità semplificata nell’anno 2026.
La medesima situazione appare ancora più evidente nel caso in cui il soggetto che concede in locazione gli immobili sia il sublocatore o il comodatario. In tali ipotesi, infatti, considerata l’applicazione del principio di cassa per l’imponibilità dei redditi diversi realizzati, il comodatario o il sublocatore attrae a tassazione i canoni di sublocazione o di locazione (per il comodatario) integralmente nel 2025, non realizzando alcun reddito d’impresa (forfettario o da contabilità semplificata) nel periodo d’imposta 2026.
In conclusione, l’assenza di un regime transitorio e un restringimento oggettivo delle ipotesi di applicazione del regime delle locazioni brevi potrebbe determinare evidenti difficoltà di gestione dei contratti di locazione a cavallo tra i due periodi d’imposta.
