Il cumulo tra Patent Box e crediti d’imposta R&S può comportare l’obbligo di rideterminare e restituire i crediti già fruiti, in applicazione della regola di “nettizzazione” dei costi. La restituzione avviene senza sanzioni né interessi. L’Agenzia delle Entrate (interpello n. 102/2026) chiarisce che il recupero deve essere effettuato tramite modello F24 entro il termine del saldo IRES e che rileva anche il beneficio Patent Box teorico ai fini IRAP, indipendentemente dall’effettiva fruizione.
Il cumulo fra Patent Box, di cui all’art. 6, D.L. n. 146/2021, e crediti d’imposta R&S, innovazione tecnologica, design e ideazione estetica, di cui all’art. 1, commi 200 ss., Legge n. 160/2019, può comportare la necessità di restituire parzialmente i crediti già fruiti.
L’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 5/E/2023, aveva affrontato marginalmente il tema alle pagine 42-43, confermando l’esigenza di coordinamento fra le 2 misure agevolative, sia in caso di opzione per il meccanismo premiale Patent Box, sia per quello ordinario.
Il documento di prassi, muovendo dalla regola della nettizzazione della base di calcolo del credito d’imposta R&S&I&D, introdotta dal Legislatore al comma 203 della Legge n. 160/2019, aveva chiarito che il beneficio fiscale da Patent Box rientra appieno fra le «altre sovvenzioni o contributi a qualunque titolo ricevuti per le stesse spese ammissibili», richiamando per analogia quanto già sostenuto nella circolare n. 13/E/2022 in materia di crediti d’imposta per l’acquisto di energia elettrica.
In relazione a contributi R&S in tutto o in parte già fruiti in compensazione, situazione che evidentemente si verifica in sede di applicazione del meccanismo premiale con la recapture dei costi sostenuti negli anni precedenti a quello di ottenimento della privativa industriale e fino all’ottavo, scatta la necessità di ricalcolo del credito effettivamente spettante e l’obbligo di restituzione dell’eccedenza.
Nella quantificazione della quota da restituire si determina la differenza fra il credito compensato e quanto risultante dopo aver nettizzato i costi di R&S con il vantaggio fiscale Patent Box calcolato sull’IRPEF o IRES e sull’IRAP.
La restituzione del credito d’imposta R&S «deve avvenire senza applicazione di sanzioni e interessi in quanto al momento della fruizione del credito d’imposta il contribuente si è conformato alle disposizioni contenute nella disciplina del credito d’imposta al momento applicabili».
A 3 anni dalla pubblicazione della circolare n. 5/E/2023, la risposta a interpello n. 102/2026 colma alcune delle lacune su modalità e termini di restituzione.
Il caso prospettato dall’istante è quello di cumulo fra meccanismo premiale Patent Box su un software protetto da copyright, registrato alla SIAE nel 2025 (opzione Patent Box da esercitare nel modello Redditi SC 2026 relativa ai redditi 2025) e crediti R&S&I&D maturati dal 2020.
Tre sono i quesiti formulati sul tema:
- quali siano le corrette modalità e termini di restituzione del credito d’imposta R&S;
- il momento in cui si concretizza l’obbligo di restituzione del credito d’imposta già fruito, in caso di riporto della perdita fiscale Ires generata dalla variazione fiscale in diminuzione Patent Box;
- se la regola della nettizzazione della base di calcolo del credito d’imposta R&S debba riguardare anche la componente di beneficio fiscale Patent Box inerente alla variazione in diminuzione della base imponibile Irap, in caso di valore della produzione netta negativo.
Per quanto concerne le modalità di restituzione del credito d’imposta R&S già fruito, la risposta dell’Agenzia delle Entrate conferma di dover ricorrere al versamento con modello F24, «utilizzando i medesimi codici tributo e il medesimo anno di riferimento indicati in sede di compensazione, inserendo il relativo ammontare tra gli ”importi a debito versati”».
I codici tributi da utilizzare sono, dunque, quelli istituiti con la risoluzione n. 13/E/2021:
- “6938”, denominato “Credito d’imposta investimenti in ricerca e sviluppo, transizione ecologica, innovazione tecnologica 4.0 e altre attività innovative – art. 1, c. 198 e ss., legge n. 160 del 2019”;
- “6939”, denominato “Credito d’imposta investimenti in ricerca e sviluppo – Misura incrementale per gli investimenti nelle regioni del Mezzogiorno – art. 244, c. 1, DL n. 34 del 2020”;
- “6940”, denominato “Credito d’imposta investimenti in ricerca e sviluppo – Misura incrementale per gli investimenti nelle regioni del sisma centro Italia – art. 244, c. 1, DL n. 34 del 2020”.
L’anno di riferimento è l’anno di effettuazione degli investimenti ammissibili ai sensi della disciplina della Legge 160/2019: 2020 e ss. per le imprese con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare.
Di estremo rilievo è la precisazione fornita dall’Agenzia circa il termine di restituzione della quota di credito: «in mancanza di specifiche disposizioni al riguardo, si deve ritenere che la restituzione tramite il modello F24 del credito d’imposta R&S in parola dovrà essere effettuata entro il 30 giugno 2026, termine entro cui effettuare il pagamento del saldo IRES 2025».
Coerentemente con questa impostazione, l’eventuale fruizione differita del beneficio IRES tramite riporto della perdita fiscale ai sensi dell’art. 84, TUIR, risulta irrilevante ai fini della restituzione, che deve avvenire entro il termine per il versamento del saldo del periodo d’imposta in cui viene indicata in dichiarazione la variazione in diminuzione.
Infine, la presenza di un eventuale valore della produzione netta negativo ai fini IRAP non incide sul calcolo del beneficio fiscale Patent Box e sulla nettizzazione della base di calcolo del credito d’imposta R&S.
L’impresa, pur non potendo fruire concretamente della relativa variazione in diminuzione, non essendo consentito il carry forward del valore negativo della produzione netta, deve procedere alla restituzione del credito d’imposta anche in relazione al beneficio Patent Box teoricamente spettante sull’IRAP.
