La riforma dell’art. 54 TUIR introduce per il lavoro autonomo il principio di onnicomprensività, ampliando la rilevanza fiscale delle somme percepite in connessione con l’attività professionale. Restano esclusi solo specifici rimborsi e componenti espressamente tipizzati, mentre assumono rilievo anche proventi prima non imponibili, come il differenziale positivo sui crediti edilizi acquistati e utilizzati in compensazione.
Con il D.Lgs. n. 192/2024, attuativo della delega per la Riforma fiscale (Legge n. 111/2023), l’art. 54, TUIR, è stato integralmente riscritto, con effetto già dal periodo d’imposta 2024 (per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare). La norma introduce, per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, il principio di onnicomprensività, ispirato al criterio già vigente per i redditi da lavoro dipendente (art. 51, TUIR). La modifica è radicale: la vecchia formulazione faceva riferimento all’«ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti», limitando implicitamente la base imponibile ai corrispettivi contrattuali. La nuova disposizione estende invece l’imposizione a «tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti», purché sussista un nesso con l’attività professionale o artistica. Il criterio di rilevanza non è più la natura giuridica del provento – compenso, indennità, rimborso, plusvalenza – ma il collegamento funzionale con l’esercizio dell’arte o professione. Di riflesso, sono stati abrogati diversi commi che in precedenza disciplinavano separatamente fattispecie specifiche (tra cui il previgente comma 1-quater sui corrispettivi da cessione della clientela), ora assorbite nel criterio generale.
Il Legislatore ha tipizzato alcune esclusioni dalla base imponibile, inserite nel nuovo art. 54, comma 2, e nel complementare art. 54-ter, TUIR:
- rimborsi delle spese sostenute per l’esecuzione di un incarico, addebitate analiticamente al committente (art. 54, comma 2, lett. b)): le somme restituite in modo puntuale e documentato restano fiscalmente neutre, sia lato ricavi (non imponibili) sia lato costi (non deducibili per il professionista);
- riaddebiti di spese per uso comune degli immobili utilizzati promiscuamente per l’attività (art. 54, comma 2, lett. c));
- contributi previdenziali e assistenziali obbligatori per legge a carico del committente (art. 54, comma 2, lett. a)).
Con il D.L. n. 84/2025 (conv. in Legge n. 108/2025) è stato inserito il nuovo comma 3-bis dell’art. 54, che chiarisce espressamente come gli interessi e gli altri proventi finanziari – pur percepiti nell’esercizio dell’attività professionale – costituiscano redditi di capitale e non reddito di lavoro autonomo, sciogliendo il nodo interpretativo aperto dalla formulazione originaria.
Con la risposta a interpello n. 171 del 26 giugno 2025, l’Agenzia delle Entrate ha affrontato 3 questioni concrete sollevate da un’associazione professionale, tutte riconducibili all’applicazione del principio di onnicomprensività.
Caso 1 – Interessi attivi su conto corrente professionale
L’associazione chiedeva se gli interessi maturati sul proprio conto corrente dedicato all’attività professionale dovessero confluire nel reddito di lavoro autonomo per effetto dell’onnicomprensività. L’Agenzia ha risposto in senso negativo: gli interessi bancari, ancorché il conto corrente sia utilizzato per l’attività, costituiscono redditi di capitale ex art. 44, TUIR, e sono soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta ai sensi dell’art. 26, D.P.R. n. 600/1973. Il nesso con l’attività professionale non è sufficiente, poiché è necessario che il provento derivi “causalmente” dall’esercizio dell’arte o professione. Tale posizione è stata successivamente recepita dal Legislatore con il D.L. n. 84/2025, che ha introdotto il comma 3-bis citato.
Caso 2 – Premio assicurativo collettivo riaddebitato ai colleghi
L’associazione stipulava una polizza assicurativa professionale per tutti i propri soci e riaddebitava la quota di premio a ciascuno di essi. L’Agenzia ha chiarito che la somma incassata a titolo di rivalsa del premio non costituisce un componente positivo del reddito di lavoro autonomo: manca il requisito della relazione causale con l’attività professionale richiesto dall’art. 54, comma 1. Si tratta di un mero “trasferimento di costo” tra soggetti, privo di contenuto reddituale autonomo.
Caso 3 – Differenziale da acquisto di crediti edilizi (es. Superbonus)
Il caso più discusso: un professionista acquistava crediti d’imposta edilizi (derivanti da Superbonus, Ecobonus, ecc.) a un prezzo inferiore al valore nominale (ad esempio, acquisto di un credito di valore nominale di 100 per un prezzo di 90) e li utilizzava in compensazione per il loro valore pieno. L’Agenzia ha ritenuto che il differenziale positivo (10 nell’esempio) rilevi come componente positivo del reddito di lavoro autonomo, ai sensi del nuovo art. 54, comma 1. In applicazione del principio di onnicomprensività, il “guadagno” conseguito, ossia il risparmio d’imposta eccedente il costo di acquisto, concorre alla formazione del reddito professionale nel periodo d’imposta in cui il credito viene utilizzato in compensazione. Di contro, il costo di acquisto del credito è deducibile come spesa inerente nell’esercizio in cui avviene il pagamento. Tale conclusione segna un netto cambio di indirizzo rispetto alle posizioni ante-Riforma (circolare n. 23/E/2022 e risposta n. 472/2023), con le quali l’Agenzia aveva, invece, escluso la rilevanza reddituale del differenziale.
Infine, con la risposta n. 270/2025, l’Agenzia ha affrontato il tema dei rimborsi per spese di trasferta, che rappresenta uno dei punti di maggiore interesse pratico della riforma. Un professionista addebitava al committente un rimborso chilometrico, calcolato moltiplicando i chilometri effettivamente percorsi per una tariffa concordata tra le parti. Chiedeva se tale rimborso potesse beneficiare dell’esclusione prevista dall’art. 54, comma 2, lett. b), per i rimborsi “analitici”.
L’Agenzia ha negato l’accesso all’esclusione, stabilendo che il rimborso chilometrico concorre alla formazione del reddito professionale, con applicazione della ritenuta d’acconto da parte del committente. I presupposti per il rimborso analitico non imponibile richiedono cumulativamente che le spese siano effettivamente sostenute in relazione all’incarico professionale, siano indicate in fattura separatamente rispetto ai compensi professionali e siano comprovate da idonea documentazione (biglietti, ricevute, scontrini, pedaggi) che consenta il controllo di coerenza tra importo rimborsato e costo effettivo. Il rimborso chilometrico calcolato a forfait, per quanto basato su parametri oggettivi, non soddisfa il requisito dell’analiticità, perché non consente la verifica puntuale del costo effettivamente sostenuto. Le spese di carburante, pedaggi e manutenzione restano invece deducibili dal professionista a titolo di costi inerenti.
