La cessione d’azienda, o di un ramo di essa, è un’operazione esclusa da Iva (articolo 2, D.P.R. 633/1972) ed è soggetta ad imposta di registro in misura proporzionale. In tale contesto, è frequente che nel patrimonio aziendale siano ricompresi anche dei fabbricati (tipicamente strumentali) che le parti intendono trasferire unitamente all’azienda. È, quindi, necessario comprendere se la presenza di un immobile strumentale, nell’ambito del compendio aziendale ceduto, comporti l’applicazione della disciplina prevista, ai fini delle imposte indirette (registro, ipotecarie e catastali), per il trasferimento di tali beni, ossia l’imposta di registro in misura fissa e l’imposta ipo-catastale nella misura del 4%.
Preliminarmente, si ricorda che le disposizioni in tema di Iva che contengono la disciplina del trasferimento di fabbricati strumentali è contenuta nell’articolo 10, n. 8-ter, D.P.R 633/1972, che introduce una deroga al regime di esenzione Iva, con conseguente imponibilità Iva (in molti casi con il sistema del reverse charge), nelle seguenti ipotesi:
- cessioni effettuate entro 5 anni dall’ultimazione della costruzione (o ristrutturazione), da parte delle imprese costruttrici (o ristrutturatici);
- cessioni effettuate oltre 5 anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione o ristrutturazione, ma con opzione per l’imponibilità Iva;
- cessioni effettuate da imprese che non hanno costruito o ristrutturato l’immobile con opzione per l’Iva nell’atto di cessione.
In buona sostanza, a parte l’ipotesi del bene ceduto entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori da parte dell’impresa che lo ha costruito o ristrutturato, in tutti gli altri casi l’Iva è applicata per opzione, ed in regime di inversione contabile se l’acquirente è un soggetto passivo Iva.
A fianco del descritto trattamento Iva, è da segnalare la regola di applicazione dell’imposta ipotecaria e catastale. Infatti, l’articolo 35, comma 10-bis, D.L. 223/2006, modificando le disposizioni del D.Lgs. 347/1990, dispone che, per tutte le cessioni di immobili strumentali, di cui all’articolo 10, n. 8-ter, D.P.R. 633/1972, sia esenti che imponibili Iva, si applica l’imposta ipotecaria del 3% e catastale dell’1%. Ora, alla luce di quanto esposto, occorre verificare se tali regole sono applicabili, anche qualora il compendio immobiliare sia ceduto unitamente all’azienda.
La risposta deve essere ricercata nel corretto ambito di applicazione dell’articolo 10, n. 8-ter, D.P.R. 633/1972, poiché solo per tali cessioni si rende applicabile, in forza di espresso richiamo, l’imposta ipotecaria e catastale nella misura del 4%. Ora, la citata disposizione prende in considerazione le cessioni di immobili strumentali poste in essere da soggetti Iva, ossia operazioni rientranti nel campo di applicazione dell’Iva, in quanto dotate dei presupposti oggettivo, soggettivo e territoriale.
Infatti, anche se in qualche caso tali operazioni sono esenti, è bene rammentare che, comunque, presentano tutti i requisiti previsti dal D.P.R. 633/1972, e quindi si tratta comunque di operazioni rilevanti ai fini Iva.
Al contrario, la cessione d’azienda è, come detto, operazione espressamente esclusa dall’Iva, ossia “fuori campo”, per carenza del presupposto oggettivo, poiché l’articolo 2, comma 3, lett. b), D.P.R. 633/1972, esclude espressamente dal novero delle cessioni di beni i trasferimenti di azienda.
Alla luce di tali considerazioni, la conclusione al quesito sopra formulato non può che essere conseguente alla logica delle disposizioni normative, nel senso che la cessione di immobile strumentale, nell’ambito del trasferimento d’azienda, non possa rientrare nella fattispecie, di cui all’articolo 10, n. 8-ter, D.P.R. 633/1972, in quanto esclusa da Iva, con conseguente applicazione dell’imposta ipotecaria e catastale nella misura di 50 euro ciascuna (unitamente all’imposta di registro del 9%), e non del 4% sul valore dell’immobile.
Alle medesime conclusioni si perverrebbe qualora nel patrimonio dell’azienda trasferita siano compresi fabbricati abitativi.
