In materia ACE, la novità più significativa apportata dalla L. 232/2016 riguarda l’equiparazione, a decorrere dal 2016, delle regole di calcolo dell’agevolazione per le imprese Irpef a quelle previste per le società di capitali.
Per gli imprenditori individuali e le società di persone in contabilità ordinaria – precisa la norma – rileva, come incremento di capitale proprio (ai fini della determinazione del “rendimento nozionale”), la differenza fra il patrimonio netto al 31/12/2015 e il patrimonio netto al 31/12/2010.
Sul punto, l’articolo 8, comma 2 del D.M. 03/08/2017 dispone che per detti soggetti la base ACE è costituita dalla somma algebrica, se positiva, tra i seguenti elementi:
- differenza “positiva” tra il patrimonio netto al 31/12/2015 e il patrimonio netto al 31/12/2010 (incluso l’utile); l’articolo 8, comma 3 del D.M. 3/08/2017 precisa che il patrimonio netto risultante da detta differenza “include l’utile d’esercizio”;
- gli elementi positivi (incrementi) e negativi (decrementi) “rilevati negli esercizi in regime di contabilità ordinaria a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015” (ossia, dal 2016).
Qualora non sia possibile calcolare la “differenza” fra il patrimonio netto al 31/12/2015 e il patrimonio netto al 31/12/2010 in quanto l’impresa era in regime di contabilità semplificata nel 2010 (e, eventualmente, anche in taluni degli anni successivi del quinquennio 2011-2015), l’articolo 8, comma 4 del D.M. 03/08/2017 precisa che, in luogo della predetta differenza, l’impresa, ai fini della base ACE, deve determinare la differenza “positiva” tra:
- il patrimonio netto dell’ultimo esercizio del quinquennio (2011 – 2015) in cui l’impresa ha operato in contabilità ordinaria
- ed il valore del patrimonio netto desumibile dal prospetto delle attività e passività esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione (nel quinquennio) del regime di contabilità ordinaria, redatto con i criteri di cui al P.R. 689/1974.
In sostanza – precisa la relazione al D.M. 03/08/2017 – “in considerazione della finalità di considerare agevolabile l’incremento di patrimonio netto registrato nei periodi di vigenza della disciplina ACE, si dà rilevanza all’incremento che lo stesso ha avuto nel quinquennio 2011-2015 determinabile nei periodi d’imposta in cui il soggetto era in regime di contabilità ordinaria”. Ne consegue che:
- se nel 2010 il soggetto era in contabilità “ordinaria” il patrimonio netto di quell’anno costituisce sempre il “sottraendo” della differenza;
- se nel 2010 il soggetto era in contabilità “semplificata” il sottraendo della differenza è rappresentato dal patrimonio netto desumibile dal prospetto delle attività e passività esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione (nel quinquennio) del regime di contabilità ordinaria. In tal modo si rende rilevante anche l’incremento di patrimonio netto per quell’anno;
- il minuendo della differenza è sempre rappresentato dal patrimonio netto al 31 dicembre dell’ultimo anno del quinquennio 2011-2015 in contabilità ordinaria.
Così, ad esempio – spiega la relazione al D.M. 03/08/2017 – la base ACE del quinquennio 2011-2015 è determinabile anche da:
| a) |
un soggetto che è stato in contabilità ordinaria in un solo anno, come “differenza” tra il patrimonio netto al 31/12 di quell’anno ed il patrimonio netto all’inizio dello stesso anno; |
| b) |
un soggetto che è stato in contabilità ordinaria solo nel 2014 e nel 2011 come “differenza” tra il patrimonio netto al 31/12/2014 ed il patrimonio netto all’inizio del 2011. In tal caso, i periodi in contabilità semplificata del 2012 e 2013 non influenzano il calcolo della base ACE; tuttavia, eventuali “variazioni” di patrimonio netto producono effetti su tale calcolo. |
Nella Scheda di studio pubblicata su Dottryna sono approfonditi, tra gli altri, i seguenti aspetti:
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