L’art. 177-bis TUIR introduce la neutralità fiscale per il trasferimento gratuito dello studio professionale, ma lascia irrisolto il trattamento della successiva cessione da parte dell’erede o donatario che non prosegue l’attività. In assenza di una norma di chiusura analoga a quella prevista per le aziende, la tassazione dell’eventuale plusvalenza resta priva di un espresso fondamento normativo.
La Riforma fiscale, attuata con il D.Lgs. n. 192/2024, ha rappresentato un momento di svolta epocale per il mondo delle professioni, introducendo l’art. 177-bis nel TUIR. Tale norma ha il merito di aver finalmente sancito il principio di neutralità fiscale per le operazioni di aggregazione e riorganizzazione degli studi professionali, rimuovendo i precedenti ostacoli impositivi ed equiparando, di fatto, le dinamiche organizzative del lavoro autonomo a quelle tipiche delle attività d’impresa. Il fulcro di questa disciplina risiede nella definizione fiscale di “studio professionale”, inteso come un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l’esercizio dell’attività. Infatti, solamente qualora il trasferimento abbia a oggetto lo “studio” si prevede la neutralità fiscale.
Tra le operazioni che beneficiano del regime di neutralità, il Legislatore ha espressamente ricompreso, all’art. 177-bis, comma 2, lett. d), anche il trasferimento per causa di morte o per atto gratuito (donazione) dell’attività professionale svolta in forma individuale. In base a tale disposizione, il passaggio generazionale dello studio non costituisce un evento realizzativo: non determina l’emersione di plusvalenze imponibili e impone che lo studio venga assunto dall’avente causa (erede o donatario) ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti che esso aveva nei confronti del dante causa. Se il regime di “ingresso” dei beni nella sfera dell’erede o del donatario è ormai pacificamente delineato all’insegna della neutralità, emerge una profonda criticità normativa nella fase di eventuale “uscita”. Il problema si pone, nello specifico, quando l’avente causa che riceve lo studio a titolo gratuito non intende o non può proseguire l’attività professionale e decide, conseguentemente, di cederlo a terzi a titolo oneroso.
Nel comparto del reddito d’impresa, una fattispecie analoga è compiutamente normata. L’art. 58, TUIR, garantisce la neutralità del trasferimento gratuito dell’azienda, ma il Legislatore ha saggiamente previsto una norma di chiusura nell’art. 67, comma 1, lett. h-bis), TUIR, stabilendo che le plusvalenze realizzate in caso di successiva cessione (anche parziale) dell’azienda acquisita a titolo gratuito costituiscono “redditi diversi” tassabili. A differenza delle imprese, tuttavia, per gli studi professionali manca nel TUIR un’analoga norma di chiusura volta a disciplinare la fiscalità diretta della cessione dello studio individuale da parte dell’erede o del donatario che non prosegue l’attività. Il TUIR non contempla una disposizione che attragga l’eventuale plusvalenza generata da tale cessione all’interno di una specifica categoria reddituale, creando un pericoloso vuoto sistematico.
Le speranze degli operatori di vedere colmata questa grave lacuna erano state alimentate dalle bozze dello schema di decreto legislativo Omnibus (il c.d. Correttivo-quater della Riforma fiscale), approvato in esame preliminare dal Consiglio dei Ministri lo scorso 10 giugno 2026, ma non ancora pubblicato in Gazzetta Ufficiale. Le prime versioni del testo, infatti, contenevano una disciplina puntuale per risolvere il problema, muovendosi su 2 binari:
- ampliamento del perimetro dei “redditi diversi”, includendovi non solo le plusvalenze da cessione di aziende ricevute gratuitamente, ma anche quelle realizzate in caso di cessione dei complessi unitari organizzati per l’esercizio dell’attività artistica o professionale, acquisiti ai sensi dell’art. 177-bis, comma 2, lett. d), TUIR;
- la speculare integrazione dell’art. 71, TUIR, avrebbe chiarito le regole di calcolo, stabilendo che le plusvalenze derivanti dalla cessione di tali studi professionali dovessero essere determinate a norma dell’art. 54-bis, TUIR, applicando quindi le regole proprie del reddito di lavoro autonomo.
In sintesi, se la disciplina fosse stata confermata, l’erede o il donatario avrebbe tassato (come reddito diverso) una plusvalenza pari alla differenza tra il corrispettivo di cessione e il valore fiscalmente riconosciuto “ereditato” dal dante causa.
Tuttavia, stando all’ultima bozza licenziata dal Consiglio dei Ministri, la norma correttiva è stata stralciata. Il mancato intervento del Legislatore lascia il tema del tutto irrisolto anche dopo il Correttivo-quater. Quali sono, dunque, le conseguenze di questo dietrofront? Allo stato attuale, in assenza di una previsione di legge positiva idonea a sancirne espressamente la tassazione, la soluzione giuridicamente più solida (seppur foriera di disparità rispetto al mondo delle imprese) sembra essere quella di escludere la tassabilità dell’eventuale plusvalenza derivante dalla cessione dello studio donato o ereditato. Vige, infatti, il principio di stretta legalità in materia tributaria: non è possibile procedere per analogia applicando la norma prevista per le aziende (art. 67, lett. h-bis)) anche agli studi professionali. Qualsiasi tentativo dell’Amministrazione Finanziaria di tassare tale cessione si scontrerebbe con l’oggettiva impossibilità di ricondurre la fattispecie a una delle categorie reddituali tassative elencate nell’art. 6, TUIR.
