Con l’introduzione dell’art. 177-bis, TUIR, a opera del D.Lgs. 192/2024, il Legislatore della Riforma fiscale ha voluto agevolare le operazioni di aggregazione nel mondo professionale. Uno dei punti cruciali della Riforma è l’inserimento della neutralità fiscale per (alcune) operazioni di trasferimento dello studio professionale, la cui definizione è contenuta nello stesso art. 177-bis, comma 1, TUIR, quale «complesso unitario di attività materiali ed immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l’esercizio dell’attività artistica o professionale …».
Pertanto, al pari di quanto accade nel mondo delle imprese, anche nell’ambito del lavoro autonomo la neutralità fiscale richiede la condizione che l’oggetto del trasferimento sia costituito da uno “studio professionale”. In altre parole, così come nell’ambito imprenditoriale la neutralità fiscale richiede la presenza di un’azienda (o di un ramo di essa), nel lavoro autonomo rileva l’esistenza di uno studio professionale (o un “ramo” di esso). Qualora l’oggetto del trasferimento non sia costituito da uno studio professionale, bensì da singoli beni o anche da più beni tra di loro non “organizzati”, il passaggio (ad esempio, tramite conferimento) determina il realizzo di una plusvalenza rilevante ex art. 54-bis, TUIR, dovendo avere riferimento alla differenza tra valore normale (determinato ex art. 9, TUIR) e il costo fiscalmente riconosciuto del bene.
La definizione di “studio professionale”, contenuta nel riportato art. 177-bis, comma 1, TUIR, è ampia e ricomprende qualsiasi insieme di beni, materiali e immateriali, purché siano organizzati dal professionista per lo svolgimento della sua attività di lavoro autonomo. In questo insieme di beni, vi potrebbe essere anche un bene immobile, tipicamente quello utilizzato per lo svolgimento dell’attività professionale, le cui quote di ammortamento non sono deducibili nemmeno dopo l’attuazione della riforma fiscale.
L’art. 54-quinquies, comma 1, TUIR, infatti, continua a impedire la deduzione delle quote di ammortamento dei beni immobili utilizzati per lo svolgimento dell’attività professionale, mentre continua a consentire la deduzione dei canoni di leasing riferiti agli stessi immobili (in un periodo minimo di 12 anni). In un’ottica di organizzare l’attività professionale in un contesto più moderno e competitivo, il professionista può valutare di conferire il proprio studio professionale in una società tra professionisti (STP) in perfetta neutralità fiscale e ricevendo in cambio una quota di partecipazione al capitale della società stessa. Se nel “patrimonio” conferito vi è anche l’immobile utilizzato per lo svolgimento dell’attività professionale, il passaggio alla STP consente di iniziare a dedurre le quote di ammortamento dell’immobile, trattandosi di un soggetto che produce reddito d’impresa (risoluzione n. 35/E/2018; risposta a interpello n. 107/E/2018, ecc.).
Infatti, nella determinazione del reddito d’impresa, il TUIR, dopo aver precisato che tutti gli immobili appartenenti alle imprese non producono reddito fondiario (art. 43, TUIR), consente la deduzione dei relativi costi (in primis le quote di ammortamento) di tutti gli immobili strumentali, intendendosi per tali sia quelli per “destinazione” (ossia quello utilizzato direttamente ed esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa), sia quelli per “natura” (immobili classificati nelle categorie A/10, B, C, D ed E, anche se non utilizzati o locati a terzi). I benefici fiscali sono poi estesi anche sul fronte delle imposte indirette, poiché il conferimento dello studio professionale (comprensivo anche dell’immobile) è escluso dal campo di applicazione dell’IVA (per carenza del presupposto oggettivo di cui all’art. 2, D.P.R. n. 633/1972, come modificato dal D.Lgs. n. 192/2024) e sconta l’imposta di registro (nonché ipotecarie e catastali) in misura fissa (art. 4, Tariffa, Parte I, D.P.R. n. 131/1986, come modificata dal D.Lgs. n. 192/2024).
