Nelle verifiche fiscali, l’Amministrazione può acquisire e copiare dati informatici dei contribuenti anche senza il loro consenso, ai sensi dell’art. 52, D.P.R. n. 633/1972. Tuttavia, tale potere incontra un limite nel segreto professionale: in presenza di opposizione, è necessaria un’autorizzazione dell’autorità giudiziaria, che deve essere specifica e non generica. In mancanza, i dati acquisiti possono risultare inutilizzabili ai fini dell’accertamento.
Nell’ambito delle attività d’indagine di tipo esterno dell’Amministrazione finanziaria (accessi, ispezioni e verifiche), di una certa popolarità stanno attualmente godendo gli adempimenti di acquisizione di copia dei dati e documenti informatici in possesso dei contribuenti, conservati su supporti digitali e nei computer presenti nei locali oggetto dell’ispezione.
Tale modalità ispettiva, è da precisare sin da subito, è pienamente consentita al funzionario verificatore dalla norma speciale di cui all’art. 52, comma 9, D.P.R. n. 633/1972 (richiamato dall’art. 33, D.P.R. n. 600/1973), che opera in deroga alle disposizioni dello stesso art. 52, comma 7, il quale disciplina la sequestrabilità di documenti, scritture, libri e registri. In seno al menzionato comma 7, l’art. 52 citato prevede 2 regole: la prima, dispone che solo i documenti e le scritture possono essere sequestrati, se non è possibile riprodurne o farne constare il contenuto nel verbale o in caso di mancata sottoscrizione o di contestazione del contenuto del verbale; mentre, la seconda, prescrive che i libri e i registri non possono essere sequestrati, lasciandosi ai funzionari soltanto 3 possibilità:
- eseguirne o farne eseguire copie o estratti;
- apporre sulle parti d’interesse la propria firma o sigla con la data e il bollo d’ufficio;
- adottare le cautele idonee a impedirne l’alterazione o la sottrazione).
Rispetto, invece, ai dati informatici, il sopra citato comma 9 dell’art. 52 attribuisce sempre, ai funzionari che accedono nei locali di contribuenti che si avvalgono di sistemi meccanografici, elettronici e simili, la facoltà di provvedere con mezzi propri all’elaborazione dei supporti fuori dei locali ispezionati, indipendentemente dall’atteggiamento non collaborativo dei contribuenti stessi che non consentano l’utilizzazione dei propri impianti e del proprio personale. Benché, infatti, generalmente tutti i dispositivi elettronici e informatici (server, computer, ecc..) presentino un accesso regolato da quelle che, apparentemente, possono essere definite “chiavi elettroniche”, cioè da password, tali device non possono essere equiparati a mobili e ripostigli o casseforti chiusi a chiave: e pertanto non è ad essi estendibile il disposto del comma 3 dell’art. 52 citato, che esige il rilascio dell’autorizzazione del Procuratore della repubblica o dell’Autorità giudiziaria più vicina per procedere all’apertura coattiva (ossia, nel nostro caso, all’apertura coattiva “informatica”, funzionale alla ricopiatura dei dati). Invero, i dati informatici, se non crittografati, non sono affatto protetti da alcuna “chiave elettronica”, non operando a questo scopo la password e rimanendo allora “in chiaro” i relativi file sui supporti hardware; e senza volersi qui soffermare sui tecnicismi delle operazioni di acquisizione dei dati informatici – che potranno implicare o l’acquisizione diretta dei supporti informatici fisici (chiavi usb, hard-diskesterni), o il trasferimento dei file mediante riversamento e copia su supporti esterni appartenenti al Fisco – è in definitiva da concludere che la ricerca dei dati extracontabili in sede di accesso o verifica è decisamente facilitata in ambito informatico e informatizzato: risultando tali dati pacificamente idonei, per la costante giurisprudenza, a supportare la ricostruzione delle contabilità e a giustificare le conseguenti maggiori pretese erariali (tra le molte, Cass. 20416/2018, Cass. 4600/2016, Cass. 1987/2006).
In tutto questo, è ora da chiedersi se le ampie facoltà di manovra in ambito informatico riconosciute all’Amministrazione finanziaria procedente ai sensi del sopra citato art. 52, comma 9, non possano, nel caso del controllo coinvolgente un professionista, trovare un limite nel segreto professionale a cui fa richiamo il medesimo art. 52, comma 3, già sopra menzionato. Il segreto professionale è tutelato dagli artt. 622, c.p., e 200, c.p.p., a favore, in primis, delle professioni ordinistiche connotate da precisi obblighi di natura deontologica (ma non solo: qualunque incarico di tipo professionale, implicante temi di fiducia e riservatezza nelle informazioni – si pensi all’investigatore privato – è suscettibile di essere interessato dall’applicazione delle norme di cui si discute); e, in tema di contrapposizione tra l’interesse alla tutela e riservatezza delle informazioni “sensibili” afferenti alla clientela affidatasi al professionista oggetto di indagine fiscale, e l’opposto interesse dell’Amministrazione finanziaria a procedere con l’attività ispettiva e impositiva, l’art. 52, comma 3, sopra richiamato prevede che, nel caso in cui venga eccepito il segreto professionale da parte del contribuente controllato rispetto a documenti e notizie, i verificatori non potranno procedere con l’esame dei detti documenti e la richiesta delle dette notizie (anche a terzi), senza il rilascio di apposita autorizzazione del Procuratore della Repubblica o dell’Autorità giudiziaria più vicina (restando, a parte, ferma la norma di cui all’art. 103, c.p.p., che limita sempre l’esecuzione di attività istruttorie nei confronti dei difensori di persone sottoposte a procedimenti penali e dei consulenti tecnici). Il coinvolgimento dell’Autorità giudiziale in chiave autorizzativa si spiega, per vero, con il fatto che la tutela legale del segreto professionale non è granitica ma flessibile, essendone ammessa la disclosure in presenza di “giusta causa” ex art. 622, c.p. (quale potrà essere, come precisato da Corte Cost., n. 5/2004, la necessità di tutelare interessi confliggenti, in un’ottica di ragionevole bilanciamento di valori). In questo quadro, laddove evocato il segreto professionale da parte del professionista oggetto di indagine, e laddove rilasciata l’autorizzazione giudiziale a fronte del riscontrato, superiore interesse dell’Amministrazione finanziaria a svolgere le sue attività ispettive (la “giusta causa” di cui si è detto), sarà allora bene interrogarsi su 2 questioni: se l’eccezione del segreto sia idonea a impedire ai verificatori di ricopiare l’intero contenuto dei deviceelettronici e informatici, o solo una parte di questi, da individuarsi con precisione; e se l’autorizzazione giudiziale debba essere anch’essa puntuale e mirata, dovendo riguardare solo specifici file e/o apparecchi. Invero, stando alla Cass., SS.UU., n. 11082/2010, l’autorizzazione giudiziale di cui si discute non può essere richiesta o rilasciata preventivamente, ma solo all’emergerne della necessità nel corso dell’attività ispettiva, a fronte dell’eccezione del segreto, ricoprendo tale autorizzazione «la sola funzione di consentire ai verificatori di esaminare i documenti o di acquisire le notizie “relativamente” ai quali (documenti e/o notizie) il contribuente professionista ha eccepito l’esistenza di un (suo dovere di tutelare il) segreto professionale»: con la conseguenza che un’autorizzazione giudiziale rilasciata ad hoc, ma pur sempre generica o ambigua nei suoi confini oggettivi, rischia di non legittimare l’apprensione – e quindi la valutazione – dell’intera documentazione informatica a cui sia frammista quella specificamente connotata dagli eccepiti temi di segretezza. Al riguardo, la recente introduzione nello Statuto del contribuente dell’art. 7-quinquies, per il quale sono inutilizzabili ai fini dell’accertamento amministrativo o giudiziale del tributo le prove illegittimamente acquisite, ovvero acquisite in violazione di legge, conferma l’impostazione già fatta propria dalla sopra citata, risalente sentenza delle Sezioni Unite: quella per cui è il giudice tributario titolato a sindacare, oltre ai temi di merito del rapporto controverso, anche il contenuto dell’autorizzazione giudiziale in parola, che è componente procedurale dell’accertamento.
