Come già evidenziato in precedenti contributi, l’intervento del legislatore con il D.Lgs. 192/2024 ha inciso in modo rilevante sul regime delle cessioni degli studi professionali. In particolare, il novellato art. 2, comma 3, lett. b), D.P.R. n. 633/1972 ha introdotto tra le operazioni non soggette ad IVA “le cessioni e i conferimenti in società o altri enti, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni, che hanno per oggetto aziende o rami di azienda ovvero un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l’esercizio dell’attività artistica o professionale”. Ne deriva un ampliamento dell’area “fuori campo IVA” per le operazioni aventi a oggetto, tra l’altro, aziende, rami d’azienda o complessi unitari di attività materiali e immateriali funzionalmente organizzati. Pertanto, nei casi di cessione o conferimento del complesso unitario di beni e rapporti al servizio di uno studio professionale, può ormai ritenersi pacifico che l’operazione non sia assoggettata a IVA. L’esclusione di tali operazioni dall’IVA determina, per contro e in applicazione del principio di alternatività, l’attrazione dell’operazione nell’ambito dell’imposta di registro, fermo restando tuttavia, che ove l’operazione abbia a oggetto la cessione di singoli asset (ad es. la sola clientela o specifici cespiti), e quindi non dell’intero complesso unitario, continuerà a trovare applicazione il regime IVA.
L’imposta di registro è disciplinata dal D.P.R. 131/1986 (c.d. TUR) e può assumere, a seconda dei casi, la natura di tassa o di imposta. Si configura come tassa quando è dovuta in misura fissa e il suo presupposto consiste nella prestazione di un servizio da parte dell’amministrazione finanziaria (i.e. la registrazione dell’atto). Diversamente, l’imposta di registro opera come vera e propria imposta quando il tributo è determinato in misura proporzionale al valore dell’atto registrato; in tal caso, la ratio dell’imposta stessa risiede nella stipulazione o nella formazione di un rapporto a contenuto economico, assunto dal legislatore quale indice di capacità contributiva. Sotto il profilo della registrazione, occorre distinguere tra atti soggetti a registrazione in termine fisso, atti soggetti a registrazione solo in caso d’uso e atti non soggetti a registrazione. Con riferimento ai primi, il legislatore pone a carico delle parti contraenti o dei pubblici ufficiali roganti, quali ad esempio i notai, l’obbligo di richiedere la registrazione entro un determinato termine. Gli atti soggetti a registrazione in caso d’uso, invece, non devono essere registrati entro un termine prestabilito; tuttavia, essi non possono essere utilizzati ai fini amministrativi, ad esempio come prova in giudizio, se prima non venga corrisposta la relativa imposta. Per la determinazione dell’imposta di registro il legislatore ha allegato una tariffa al TUR, divisa in due parti, la prima rispettivamente per gli atti da determinarsi in misura fissa e la seconda per gli atti da registrarsi in caso di uso.
Fatte queste brevi premesse, senza alcuna pretesa di esaustività, si può ora affrontare il tema dell’applicazione dell’imposta di registro alla luce del novellato art. 2, comma 3, lett. b), D.P.R. n. 633/1972. Proprio su questo terreno si concentrano le principali difficoltà operative, poiché se da un lato è certo che a tali operazioni non si applichi l’IVA…
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