Il pro-rata di detrazione IVA in presenza di un obbligo normativo di acquisto di beni/servizi
di Marco PeiroloL’ambito di applicazione del pro-rata di detrazione dell’IVA è stato esaminato dall’Avvocato generale presso la Corte di Giustizia UE nelle conclusioni presentate il 25 settembre 2025, in merito alla causa C-513/24, riguardante un istituto ospedaliero con sede nella Repubblica Ceca.
La questione controversa, sulla quale si pronuncerà prossimamente la Corte, è se, nell’ambito di operazioni che danno diritto alla detrazione, il soggetto passivo (nella specie, l’istituto ospedaliero) possa detrarre una parte dell’imposta assolta sull’acquisto di beni/servizi che, in forza della normativa nazionale, costituiscono l’attrezzatura minima per ottenere l’autorizzazione a fornire servizi che non danno diritto alla detrazione (nella specie, i servizi sanitari), qualora la prestazione di tali servizi sia a sua volta necessaria per rendere i servizi che, invece, danno diritto alla detrazione.
In estrema sintesi, l’esercizio del diritto di detrazione è collegato alle operazioni a valle alle quali sono destinati i beni/servizi acquistati a monte e, qualora l’attività economica del soggetto passivo si concretizzi nell’effettuazione sia di operazioni imponibili, sia di operazioni esenti, occorre applicare alle “spese generali” il regime di detrazione basato sul pro rata, previsto dall’art. 173, par. 1, Direttiva 2006/112/CE.
In merito al nesso tra le operazioni passive e quelle attive, la giurisprudenza comunitaria ha affermato che il medesimo deve essere valutato alla luce del contenuto oggettivo delle operazioni. Più in particolare, si devono prendere in considerazione tutte le circostanze in presenza delle quali le operazioni passive sono state effettuate, tenendo conto unicamente degli acquisti che sono oggettivamente connessi all’attività imponibile del soggetto passivo.
A questo riguardo, dalla stessa elaborazione giurisprudenziale si desume che l’esistenza di un obbligo normativo di acquisto di un bene/servizio non è considerato, di per sé, come un elemento decisivo o anche solo pertinente nell’ambito della valutazione del “nesso diretto e immediato” tra tale acquisto e le operazioni a valle che danno diritto alla detrazione.
Nel caso di specie, conformemente alla normativa nazionale di cui trattasi, da un lato, per disporre dell’autorizzazione per la fornitura di servizi sanitari, esenti dall’IVA, le strutture devono soddisfare requisiti tecnici e materiali minimi, il che impone l’acquisto, la riparazione, la revisione e la manutenzione delle attrezzature necessarie a tal fine e, dall’altro, per poter garantire la prestazione dei servizi non sanitari, imponibili IVA, tali strutture devono soddisfare le condizioni richieste per la prestazione dei servizi sanitari.
Ad avviso dell’Avvocato UE, la mera esistenza di un obbligo giuridico di acquisto non è un elemento sufficiente per ritenere sussistente il “nesso diretto e immediato” con il complesso dell’attività economica del soggetto passivo, in quanto – come sopra esposto – la giurisprudenza della Corte considera che tale nesso deve essere valutato alla luce del contenuto oggettivo delle operazioni in questione.
Tuttavia, secondo l’Avvocato generale, le spese per l’acquisto dei beni/servizi imposte dalla normativa interna per ottenere l’autorizzazione a fornire servizi sanitari possono essere considerate destinate ai medesimi servizi, non rilevando tanto l’esistenza dell’obbligo, quanto il fatto che, in conformità di detta normativa, i beni/servizi interessati sono acquistati per essere destinati alla prestazione dei servizi sanitari.
Lo stesso principio si applica anche quando i servizi non esenti forniti dal soggetto passivo sono, comunque, qualificati come sanitari e rientrano, quindi, nell’obbligo in questione. In tal caso, le spese per l’acquisto dei predetti beni/servizi possono essere ripartite tra, da un lato, i servizi sanitari esenti e, dall’altro, i servizi sanitari imponibili e detratte proporzionalmente.
Le conclusioni sono, invece, diverse per i servizi non sanitari, imponibili ai fini IVA. Anche supponendo che la prestazione dei servizi sanitari sia necessaria per poter fornire i servizi non sanitari, l’Avvocato UE è dell’avviso che, siccome l’obbligo imposto dalla normativa nazionale sembra essere concepito unicamente ai fini della fornitura dei servizi sanitari, non si può presumere che i beni/servizi acquistati siano destinati a rendere i servizi non sanitari. Infatti, il nesso tra i beni/servizi “a monte” e i servizi non sanitari resi “a valle” non è sufficientemente “diretto e immediato”, con la conseguenza che le spese sostenute per l’acquisto di tali beni/servizi non possano essere assimilate a spese generali per il solo motivo che il loro acquisto è imposto dalla normativa interna.
In definitiva, l’Avvocato UE ha suggerito alla Corte di dichiarare che i costi sostenuti da un soggetto passivo per l’acquisto di beni/servizi che, in forza della normativa nazionale, costituiscono l’attrezzatura tecnica e materiale minima per l’esercizio di un’attività che non dà diritto alla detrazione (nel caso di specie, i servizi sanitari) non possono qualificarsi, per questo solo motivo, come spese generali che presentano un “nesso diretto e immediato” con il complesso delle attività del medesimo soggetto passivo e che danno, quindi, diritto al pro rata di detrazione.
Il pro-rata è, invece, applicabile per quei beni/servizi che sono utilizzati anche per fornire i servizi non sanitari imponibili, il cui acquisto presenta quel “nesso diretto e immediato” che deve ricorrere per giustificare la detrazione proporzionale.
