Il commercio elettronico “indiretto”, ai fini IVA, è comunemente attratto nella categoria delle cessioni di beni. In particolare, tale tipologia di commercio, a differenza del commercio elettronico diretto, è assimilata alle vendite per corrispondenza, di conseguenza, ai fini della fatturazione vale la regola stabilita dall’art. 22, comma 1, n. 1), D.P.R. n. 633/1972, secondo cui, l’emissione della fattura non è obbligatoria, se non è richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell’operazione.
Dal punto di vista pratico, ai fini IVA vengono applicate le relative norme interne, comunitarie e internazionali, in quanto, come accennato, trattasi a tutti gli effetti di una vera e propria cessione di beni, equiparabile a quella “classica”, in cui sussiste il contatto diretto tra cedente e cessionario.
Oltre alle disposizioni di cui all’art. 22, D.P.R. n. 633/1972, per il commercio elettronico trovano applicazione anche le disposizioni di cui all’art. 2, comma 1, lett. oo), D.P.R. n. 696/1996, secondo cui per tali operazioni, qualificabili ai fini IVA come interne, non sussiste nemmeno obbligo di emettere il documento commerciale per quanto concerne le operazioni interne.
Considerato che per la tipologia di commercio in commento non sussiste l’obbligo di fatturazione (se non a seguito di espressa richiesta del cliente stesso), ciò non rende del tutto esenti da adempimenti i soggetti cedenti. Infatti, escluso l’obbligo di emissione della fattura e del documento commerciale, rimane ferma la necessità di certificare l’esecuzione dell’operazione di vendita, nonché degli altri adempimenti quali:
- l’istituzione, insieme al registro dei corrispettivi, del registro delle fatture emesse di cui all’art. 23, D.P.R. n. 633/1972, nel caso in cui sia stata emessa fattura;
- l’annotazione dell’operazione di vendita sul registro dei corrispettivi;
- l’obbligo di accompagnare la merce venduta con documento di trasporto (DTT).
Come evidenziato, dall’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 274/E/2009, nonostante non sussista obbligo di fatturazione, chi esercita l’attività di vendita di beni online deve tener conto della possibilità che il contribuente restituisca la merce ricevuta (c.d. resi). Mancando la fattura, il venditore non può emettere la nota di variazione (art. 26, D.P.R. n. 633/1972), poiché manca la fattura di riferimento da rettificare. In tale ipotesi, secondo quanto indicato in tale documento di prassi, per poter procedere con il “recupero” dell’IVA derivante dal reso del bene ceduto mediante commercio elettronico indiretto, il soggetto cedente deve fornire la documentazione che consenta di individuare gli elementi necessari a correlare la restituzione al medesimo bene risultante dal documento – che la società è tenuta a conservare – probante l’acquisto originario, quali:
- le generalità del soggetto acquirente;
- l’ammontare del prezzo rimborsato;
- il “codice” dell’articolo oggetto di restituzione;
- il “codice di reso” (quest’ultimo deve essere riportato su ogni documento emesso per certificare il rimborso).
Tuttavia, sotto il profilo operativo, la nota di variazione può essere emessa solo a fronte di cessione di beni per le quali sia stata emessa la fattura; mentre per le operazioni soggette al rilascio del documento commerciale è necessario rinviare alle disposizioni di cui all’art. 12, D.M. 23 marzo 1983, che prevede, tra l’altro, l’indicazione nello scontrino fiscale di “eventuali rimborsi per restituzione di vendite o imballaggi cauzionati” (risoluzione n. 86/E/2007).
La stessa Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 219/E/2003, ha chiarito che oltre agli adempimenti IVA è necessario che dalle risultanze delle scritture ausiliare di magazzino, correttamente tenute, sia possibile verificare la movimentazione fisica del bene reinserito nel circuito di vendita.
Quanto sopra delineato, ossia l’esonero dall’obbligo di fatturazione, trova applicazione anche nei casi di adozione dei c.d. regimi speciali OSS UE e OSS Non UE. In linea con le previsioni comunitarie, gli artt. 74-quinquies e 74-sexies, D.P.R. n. 633/1972, prevedono che i soggetti che si avvalgono dell’OSS UE e NON UE in Italia sono dispensati dagli obblighi di cui al Titolo II del citato D.P.R. n. 633/1972, ossia dell’obbligo di fatturazione e registrazione, per le cessioni e le prestazioni per le quali aderiscono ai citati regimi IVA.
Tuttavia, sul tema è doveroso ricordare che l’Agenzia delle Entrate, con risposta n. 802/E/2021, ha chiarito come il regime OSS si coordini con i regimi interni, quale la disciplina IVA del plafond e con quella del rimborso e della compensazione del credito internazionale. Secondo l’Agenzia, le semplificazioni “formali”, consistenti anche nell’esonero dall’obbligo di emettere la fattura, previste nell’OSS dovrebbero determinare l’impossibilità di dichiarare e documentare i requisiti per l’utilizzo del plafond IVA per l’accesso al rimborso infrannuale, in quanto, le modalità di documentazione previste per i soggetti aderenti al regime OSS debbano essere considerate soltanto ai fini del regime medesimo che richiede di garantire un’adeguata base informativa per le verifiche da parte delle autorità fiscali degli Stati membri di consumo.
Più nel dettaglio, l’Agenzia nel citato documento di prassi afferma che l’esonero dagli obblighi di fatturazione, registrazione e dichiarazione valido ai fini OSS non possa estendersi ai soggetti che intendano avvalersi di regimi agevolativi interni per i quali non siano previste semplificazioni documentali e che siano caratterizzati da esigenze di controllo differenti.
Di conseguenza i soggetti che effettuano vendite a distanza intra-UE, anche se dichiarano e versano l’IVA mediante il regime OSS UE, per potersi avvalere della possibilità di acquistare senza il pagamento dell’IVA e dei requisiti volti ad ottenere i rimborsi trimestrali dovranno, a parere dell’Agenzia, continuare ad adottare le modalità di fatturazione e contabilizzazione delle vendite a distanza stabilite dalla normativa nazionale in via ordinaria.
La stessa Agenzia con la successiva risposta n. 493/E/2022 ha confermato che il soggetto passivo che adotta il regime OSS e intenda applicare il regime previsto per gli esportatori abituali deve considerare ai fini della concorrenza della citata qualifica anche le operazioni assoggettate al regime speciale OSS, solo laddove continui ad adottare le modalità di fatturazione e contabilizzazione delle vendite a distanza stabilite dalla normativa nazionale in via ordinaria.
