L’art. 8, comma 2, D.Lgs. n. 36/2021, sancisce che è vietata la distribuzione di utili ed avanzi di gestione, fondi e riserve comunque denominate a diversi soggetti, tra cui, gli amministratori.
Occorre domandarsi pertanto se sia possibile remunerare gli amministratori e quali siano i criteri per determinarlo.
Altro aspetto da considerare. Se l’amministratore è anche istruttore per lo stesso sodalizio come si determina il compenso?
La disciplina dei compensi in generale
Il D.Lgs. n. 36/2021 ha radicalmente modificato il mondo dello sport, contenendo i requisiti e le condizioni necessarie affinché gli enti possano qualificarsi Sodalizi Sportivi (ASD e SSD).
Tra questi requisiti e condizioni necessarie vi sono anche quelle relative all’assenza dello scopo di lucro.
Nello specifico l’art. 8, comma 2, D.Lgs. n. 36/2021, sancisce che è vietata la distribuzione di utili ed avanzi di gestione, fondi e riserve comunque denominate a diversi soggetti, tra cui, gli amministratori. In ordine all’individuazione di queste fattispecie, l’art. 8, comma 2, ultimo periodo, D.Lgs. n. 36/2021, rinvia alla disciplina dell’impresa sociale, e in particolare all’art. 3, comma 2, ultimo periodo e comma 2-bis, D.Lgs. n. 112/2017.
Da quanto sopra emerge sin da subito che non assume rilevanza giuridica, per quanto qui interessa, che l’attività assunta ad oggetto dei sodalizi sia rivolta alla realizzazione di un lucro. Ciò che rileva è che l’utile prodotto venga distribuito.
Ciò premesso è quindi vietata la distribuzione degli utili sia in forma diretta che in forma indiretta, cioè attraverso operazioni a favore dei soggetti individuati, tra cui – si ripete – gli amministratori. La disciplina delle imprese sociali, a cui l’art. 8, comma 2, D.Lgs. n. 36/2021, espressamente rinvia, prevede che alcune specifiche operazioni siano considerate presuntivamente come distribuzioni indirette di utili, il che significa che sarà onere dell’ente dimostrare il contrario.
In generale occorre evidenziare che le ipotesi considerate:
- non possono dirsi esaustive atteso che l’inciso “in ogni caso” – presente al comma 2 dell’art. 8, D.Lgs. n. 112/2017 – lascia intendere che le condotte ivi previste non possano dirsi tassative;
- presentano talune differenze rispetto a quanto in precedenza previsto dall’art. 10, comma 6, D.Lgs. n. 460/1997;
Ciò premesso tra le condotte riconducibili alla fattispecie della distribuzione indiretta degli utili l’art. 3, comma 2, ultimo periodo, D.Lgs. n. 112/2017, prevede alla lett. a) l’ipotesi della corresponsione ad amministratori: «di compensi individuali non proporzionati all’attività svolta, alle responsabilità assunte e alle specifiche competenze o comunque superiori a quelli previsti in enti che operano nei medesimi o analoghi settori e condizioni».
Dovendosi sin da subito evidenziare che si rende quindi possibile (ma non obbligatoria) la corresponsione di compensi, è evidente che un criterio legato «all’attività svolta, alle responsabilità assunte e alle specifiche competenze» oppure ai «compensi previsti in enti che operano nei medesimi o analoghi settori e condizioni» non possa dirsi oggettivo, occorre quindi domandarsi, preliminarmente, se sia possibile affermare con assoluta certezza che basti rispettare detto criterio per riconoscere un compenso agli amministratori.
La natura giuridica del rapporto tra amministratore ed ente e la derogabilità al diritto del compenso
In via preliminare si rende necessario muovere dall’indagine in ordine alla natura giuridica del rapporto tra un ente e il suo amministratore.
Soccorre in tal senso la giurisprudenza formatasi con riferimento alle società ove risulta essere ormai del tutto pacifico che tra l’ente e l’amministratore si instaura un vero e proprio
rapporto contrattuale, dovendosi considerare che, nei rapporti tra loro – i c.d. rapporti interni –, essi devono essere considerati, come sono, 2 soggetti di diritto autonomi e distinti dei quali l’uno svolge una prestazione in favore dell’altra, talché la questione maggiormente problematica ha riguardato l’individuazione del tipo negoziale all’interno del quale il predetto rapporto avrebbe dovuto essere sussunto.
A tal riguardo occorre richiamare l’insegnamento della giurisprudenza di legittimità laddove: da un lato, ha escluso che la prestazione dell’amministratore possa essere assimilata a quella di un lavoratore subordinato o parasubordinato ovvero di un prestatore d’opera, non essendo essa soggetta ad alcun coordinamento o eterodirezione (neppure da parte dell’assemblea dei soci); dall’altro, ha ricondotto il rapporto tra la società e l’amministratore nell’ambito dei rapporti societari cui fa riferimento l’art. 3, comma 2, lett. a), D.Lgs. n. 168/ 2003, in particolare affermando: «è stato correttamente osservato che tra i “rapporti societari” ai quali essa fa riferimento deve necessariamente comprendersi il rapporto tra società ed amministratori, data l’essenzialità del rapporto di rappresentanza in capo a questi ultimi come rapporto che, essendo funzionale, secondo la figura della c.d. immedesimazione organica, alla vita della società, consente alla stessa di agire. In altri termini, tale rapporto è rapporto “di società” perché serve ad assicurare l’agire della società, non assimilabile, in quest’ordine di idee, né ad un contratto d’opera, né tanto meno ad un rapporto di tipo subordinato o parasubordinato»[1].
Da tale inquadramento giuridico del rapporto negoziale deriva l’inapplicabilità dell’art. 36 Cost. e la conseguente:
- inapplicabilità della disciplina del lavoro sportivo per gli amministratori dei sodalizi sportivi;
- natura derogabile del diritto al compenso spettante all’amministratore.
Si consideri difatti che il rapporto societario di amministrazione può configurarsi anche come contratto a titolo gratuito; il diritto al compenso è rinunciabile da parte dell’amministratore, anche tacitamente, mediante un comportamento concludente che riveli in modo univoco la sua effettiva e definitiva volontà di rinunzia al diritto atteso che: «il rapporto intercorrente tra la società ed il suo amministratore è di immedesimazione organica e ad esso non si applicano né l’art. 36 Cost. né l’art. 409, comma 1, n. 3) c.p.c. Ne consegue che è legittima la previsione statutaria di gratuità delle relative funzioni»[2];
e:
«la rinuncia al compenso da parte dell’amministratore può trovare espressione in un comportamento concludente del titolare che riveli in modo univoco una sua volontà dismissiva del relativo diritto»[3].
La regolamentazione del compenso degli amministratori negli enti associativi e nelle SSD
Con particolare riferimento alla regolamentazione del compenso occorre evidenziare che, nel rapporto interno con l’amministratore e sul piano contrattuale, le scelte negoziali per conto dell’ente sono assunte ed espresse, dagli associati, ai quali spetta ex lege il potere di nominare e revocare gli amministratori e di determinarne, eventualmente, il compenso.
Pertanto, al fine di individuare le modalità di regolamentazione del rapporto con l’amministratore,
occorre fare riferimento a quegli atti attraverso i quali, nell’ambito dell’organizzazione dell’ente, si
manifesta la volontà dei soci con particolare riferimento al rapporto di amministrazione.
Sovviene, in primo luogo, lo statuto dell’ente, che individua i diritti degli amministratori e le competenze e le facoltà attribuite all’assemblea riguardo a tale rapporto.
Astrattamente ed in forza di quel che si è detto, sono prospettabili 4 alternative, potendo lo statuto:
- attribuire agli amministratori un diritto al compenso;
- subordinare il diritto al compenso all’assunzione di apposita delibera dell’assemblea;
- escludere il diritto al compenso e stabilire, dunque, la gratuità dell’incarico;
- non prevedere nulla al riguardo.
In secondo luogo, viene in considerazione la delibera assembleare di nomina degli amministratori, che:
- laddove lo statuto attribuisca loro il diritto al compenso, può determinarne la misura;
- laddove lo statuto preveda un diritto al compenso condizionato o non preveda alcunché, può deliberare l’attribuzione di emolumenti in favore degli amministratori, determinandone eventualmente l’ammontare;
- può non prevedere nulla al riguardo.
In ultima istanza sono da considerare le eventuali deliberazioni assembleari successive, laddove i soci, in corso di svolgimento del rapporto, eventualmente sollecitati in tal senso dagli amministratori stessi, abbiano stabilito l’attribuzione del compenso loro dovuto o anche solo il suo eventuale ammontare. Al riguardo è doveroso precisare che: «per conforme e consolidata giurisprudenza della Suprema Corte, il compenso agli amministratori – qualora non sia stabilito nell’atto costitutivo – necessita di una esplicita delibera assembleare, che non può ritenersi implicita in quella di approvazione del bilancio, salvo che questa non abbia espressamente discusso ed approvato la proposta di determinazione del compenso degli amministratori»[4].
I criteri di determinazione dei compensi
La questione si complica nel momento in cui si cerca di comprendere come determinare concretamente il compenso degli amministratori.
Sin da ora occorre annotare che il Legislatore ha individuato sostanzialmente dei parametri aperti dovendosi però evidenziare che tale aspetto non si traduce in una completa autonomia in quanto la società deve essere comunque gestita con criteri razionali avendo cura di contemperare gli interessi dell’amministratore con quello della società. Condizione che non si verifica, ovviamente, tanto se si eccede nella misura, quanto se il compenso non appare adeguato.
L’art. 8, comma 2, D.Lgs. n. 112/2017 individua i criteri di determinazione del compenso, ovvero:
- attività svolte da intendersi come impegno istituzionale a favore dell’ente;
- responsabilità assunte atteso che potrebbero essere previste specifiche deleghe a favore di alcuni o di tutti i membri del CdA;
- specifiche competenze nel senso che gli incarichi dovranno essere rapportati alle esperienze professionali e di amministratore;
- il rapporto con “enti similari” può essere inteso come riferimento ai bilanci e i compensi agli amministratori eventualmente pubblicati sul sito Internet di questi enti, oppure alle dimensioni e alcuni indicatori quali numero dipendenti, utenti, fatturato, ecc.
A questo punto occorre domandarsi se il compenso dell’amministratore debba essere parametrato sui risultati raggiunti oppure no. I criteri sopra individuati non permettono di rispondere a questo quesito. Soccorre in tal senso la giurisprudenza di legittimità secondo cui: «il compenso dell’amministratore va determinato in relazione ai mezzi utilizzati per raggiungere i risultati positivi, dovendo escludere che l’obbligazione assunta dal soggetto munito dell’incarico gestorio sia quella di risultato»[5].
In altri termini, l’amministratore non può essere valutato esclusivamente sui risultati raggiunti dal sodalizio. L’impegno profuso, le competenze messe in campo, il tempo dedicato sono tutti elementi che giustificano il compenso, indipendentemente dai risultati economici che possono dipendere da molteplici fattori, alcuni dei quali al di fuori del controllo dell’amministratore.
Tale aspetto non deve indurre l’interprete a ritenere che possono essere riconosciuti compensi abnormi atteso che spetta al sodalizio l’onere di provare le ragioni economiche che giustificano le sue scelte[6] nel senso che la scelta: «deve essere supportata da valide ragioni economiche e documentata in modo trasparente, preferibilmente attraverso delibere assembleari ben motivate che colleghino la retribuzione ai risultati aziendali, alle responsabilità assunte e al contesto di mercato»[7].
La sistemazione cui si perviene, tuttavia, non può dirsi risolutiva atteso che: «se certamente parametri numerici puntuali, ancorati ai volumi d’affari, per esempio, avrebbero di fatto chiuso la questione, i criteri quadro fissati lasciano aperte le porte alle rettifiche del Fisco, che potranno e saranno diverse caso per caso. Gli abusi, che continuano a esistere, possono essere contrastati solo con interventi legislativi, evitando, talaltro, il c.d. “turismo fiscale”, dal momento che, legittimamente, per alcuni Uffici la non congruità potrebbe essere pari a 40, per altri potrebbe essere pari a 70, o per altri il compenso dedotto potrebbe essere congruo»[8].
Un caso particolare del mondo sportivo: l’amministratore che riveste altresì il ruolo di istruttore
Si è detto che l’amministratore non può essere qualificato come lavoratore sportivo ex art. 28, D.Lgs. n. 36/2021.
È una questione piuttosto diffusa nel mondo dello sport in quanto sovente capita che in una sola persona fisica converga sia la carica di amministratore che il ruolo d’istruttore del sodalizio. Occorre domandarsi se ciò sia possibile.
Soccorre quanto previsto per le società di capitali che in linea di massima ammettono la cumulabilità tra le prestazioni purché sia verificabile l’attribuzione di mansioni diverse da quelle proprie della carica socialee che il potere deliberativo diretto a formare la volontà dell’ente sia espressione di un organo collegiale o di un altro organo espressione della volontà dell’ente.
Con particolare riferimento al lavoro subordinato: «è altresì necessario che colui che intenda far valere il rapporto di lavoro subordinato fornisca la prova del vincolo di subordinazione e cioè dell’assoggettamento, nonostante la carica sociale rivestita, al potere direttivo, di controllo e disciplinare dell’organo di amministrazione della società»[9].
Sovente capita di imbattersi nella situazione per cui al fine di godere delle agevolazioni di cui all’art. 67, TUIR, l’inquadramento dell’amministratore è di volontario nell’espletamento dell’incarico sociale; quale percettore di compenso a fronte della prestazione di istruttore. A tal proposito è utile marcare che un tale assetto rappresenta una soluzione di non facile praticabilità soprattutto per: «quelle situazioni in cui il ruolo dell’amministratore è prevalente. Appare preferibile inquadrare tutto come compenso amministratore e assoggettarlo a conseguenti adempimenti senza ricorso alle facilitazioni previste per il lavoro sportivo»[10].
Occorre quindi soffermarsi sul trattamento fiscale.
Gli amministratori, oltre a non poter essere inquadrati come lavoratori sportivi, al tempo stesso non possono essere inquadrati come collaboratori amministrativo-gestionali. Da ciò discende che nei confronti degli amministratori che percepiscono un compenso non può trovare applicazione la disciplina prevista dal D.Lgs. n. 36/2021.
Ne discende che il trattamento fiscale applicabile agli amministratori dei sodalizi sportivi, analogamente agli amministratori degli ETS, diversi dalle OdV, è quello previsto dall’art. 50, comma 1, lett. c-bis), TUIR, con la diretta conseguenza che i redditi prodotti da tali soggetti sono assimilabili al reddito di lavoratori dipendente; sono assoggettati all’applicazione, al verificarsi delle condizioni previste, delle disposizioni di cui all’art. 51, TUIR.
Da ultimo vi è che tale assimilazione non opera nel caso in cui l’attività amministrativa rientri, nelle mansioni ricomprese nell’attività di lavoro dipendente (art. 49, comma 1, TUIR); nell’oggetto dell’arte o professione esercitata dal lavoratore autonomo (art. 53, comma 1, TUIR).
Con particolare riferimento a quest’ultimo aspetto, l’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 67/2001, ha precisato che: «per quanto concerne in particolare l’ufficio di amministratore di società, che tale attività non può essere attratta nell’ambito del lavoro autonomo in quanto per l’esercizio della stessa non è necessario attingere a specifiche conoscenze professionali».
Dovendosi ipotizzare che tale chiarimento possa operare anche nei confronti di enti diversi dalle società (ad esempio le associazioni) è possibile affermare che il compenso percepito dagli amministratori dei sodalizi sportivi è assimilabile a quello dei lavoratori dipendenti.
[1] Cass. civ. n. 1545/2017, Trib. Milano 8 gennaio 2024.
[2] Cass. civ. n. 285/2009.
[3] Cass. civ. n. 3657/2020.
[4] Corte d’Appello Milano 3 dicembre 2020.
Si segnala che l’articolo è tratto da “Associazioni e sport”.
[5] Cass. civ. n. 1051/2025.
[6] Cass. civ. n. 1051/2025.
[7] P.A. Tedesco, “Compenso amministratore: quando è deducibile per la S.r.l.”, in www.lexced.com.
[8] G. Antico, “Enti sportivi: i compensi agli amministratori devono essere proporzionati”, in www.ecnews.it.
[9] Cass. civ. n. 9273/2019.
[10] G. Martinelli, “Parte la riforma dello sport: guida agli adempimenti – Terza parte”, in www.ecnews.it.
