Il regime Iva per la cessione dei fabbricati da parte del soggetto costruttore/ristrutturatore ruota attorno al termine quinquennale, superato il quale si passa dal regime di obbligatoria imponibilità a quello di imponibilità opzionale; può capitare che preliminare e atto di compravendita si pongano sui due versanti, con la conseguenza che gli acconti ed il saldo possano essere interessati da due diversi regimi.
Da questo punto di vista si pone in particolar modo il tema della base imponibile su cui calcolare l’imposta di registro dovuta in relazione ai fabbricati a destinazione abitativa.
In questa prima parte andremo ad analizzare gli effetti dell’applicazione dell’esenzione in luogo dell’imponibilità, mentre nella seconda parte si ragionerà circa la possibilità (e gli effetti) del cambio di trattamento tra acconti ed atto definitivo.
Le cessioni dei fabbricati: trattamento Iva
Il trattamento Iva dei corrispettivi pagati per la cessione dei fabbricati è incardinato attorno alle regole poste dal D.L. 223/2006, recentemente revisionate con l’intervento del D.L. 83/2012. Tale disciplina può essere come di seguito riassunta:
- il regime di esenzione si pone quale regime “naturale” sia per le cessioni di fabbricati abitativi che per quelle di fabbricati strumentali;
- viene prevista, tanto per i fabbricati abitativi quanto per quelli strumentali, una comune ipotesi di imponibilità per obbligo, rappresentata dal caso della cessione effettuata dal costruttore del fabbricato o da colui che vi ha eseguito interventi di cui all’articolo 3, comma1, lett. c), d) ed f), D.P.R. 380/2001 (Testo Unico dell’edilizia) entro i 5 anni dalla data di ultimazione dei lavori (in tal senso le modifiche del L. 83/2012 hanno “adeguato” da quattro a cinque anni il limite temporale per i fabbricati strumentali, che era stato innalzato dalla L. 220/2010 solo con riferimento ai fabbricati abitativi);
- per i costruttori/ristrutturatori, tanto per le cessioni di fabbricati abitativi quanto per quelle che riguardano fabbricati strumentali, è sempre possibile “sfuggire” al regime di esenzione anche oltre il quinquennio, mediante opzione per l’imponibilità da esercitarsi in atto a cura del cedente;
- per i soggetti diversi dai costruttori/ristrutturatori, la cessione di fabbricati è differenziata in relazione al tipo di immobile; per i fabbricati abitativi risulta sempre applicabile l’esenzione (ad eccezione degli immobili con caratteristiche di housing sociale), mentre la cessione di fabbricati strumentali può essere assoggettata ad Iva per opzione;
- infine, si deve ricordare che nei casi di Iva applicata per opzione, opera l’inversione contabile ai sensi dell’articolo 17, comma 6, lett. a-bis), D.P.R. 633/1972 e l’imposta deve essere assolta dal cessionario del bene.
La cessione di un fabbricato da parte del soggetto costruttore, in quanto operazione che rientra nell’attività tipica, genera pro rata di indetraibilità ed eventualmente rettifica della detrazione per cambio di pro rata in relazione all’imposta assolta nei 5/10 anni precedenti (con riferimento rispettivamente ai beni mobili ed agli immobili); risulta evidente che il costruttore tendenzialmente preferirà applicare l’Iva, in quanto non subirà alcuna conseguenza sulla detrazione nell’anno e nei precedenti.
Per chi acquista, al contrario, normalmente risulta conveniente utilizzare l’esenzione, visto che questa comporta l’applicazione dell’imposta di registro proporzionale (se si tratta di un fabbricato abitativo), peraltro con la possibilità di applicare la disciplina del prezzo valore (quindi su una base imponibile che normalmente è inferiore, talvolta anche di molto, al corrispettivo di vendita).
Non è quindi raro che venditore e compratore vengano ad accordarsi per una cessione con applicazione dell’esenzione da Iva soprattutto quando il costruttore non subisce forti penalizzazioni dall’applicazione dell’esenzione; questo si verifica in particolar modo quando il cedente:
- non effettua acquisti nell’anno non subendo conseguenze a causa del pro rata di indetraibilità (quindi se non ha cantieri in corso)
- i beni strumentali sono fuori dal periodo di monitoraggio per non subire le conseguenze della rettifica della detrazione, o comunque sono prossimi ad uscirne, in modo tale che la restituzione dell’Iva detratta riguarda solo alcuni quinti/decimi dell’imposta originariamente assolta.
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