Punto di svolta sull’annosa questione della detrazione delle fatture di fine anno. Dopo quasi 8 anni dalle modifiche introdotte dal D.L. n. 119/2018 nel D.P.R. n. 100/1998 (9 se consideriamo quelle introdotte dal D.L. n. 50/2017) il Tribunale UE – sentenza 11 febbraio 2026 in causa T-689/24 (ISA) – affrontando un rinvio pregiudiziale ex art. 267, TFUE, riguardante un caso polacco, ha sancito, con effetto anche sul diritto italiano, la corretta, precisa e inequivocabile interpretazione del requisito formale del possesso della fattura ai fini della detrazione. Nel rispetto del requisito del possesso entro (come diremo) termini determinati, la retro imputazione della fattura al periodo di esigibilità potrà essere finalmente applicata in modo omogeneo 12 mesi su 12.
Il viceministro Leo, nel corso di recenti interlocuzioni con ANC e Confimi Industria che, sulla questione, avevano presentato ben 2 denunce alla Commissione UE, ha prospettato l’aggiustamento della norma domestica già con uno dei prossimi provvedimenti, anche in attuazione di quanto già previsto (dal 2023) nella Legge delega di riforma fiscale (art. 7, Legge n. 111/2023) a seguito della quale, per l’appunto (così la Relazione), «[p]otrà, pertanto, essere superato l’attuale previsione dell’articolo 1, primo comma del DPR n. 100 del 1998, in base alla quale la detrazione non può essere esercitata nel periodo in cui l’imposta è diventata esigibile ma in quello in cui la fattura è ricevuta» con l’effetto che «l’esercizio della delega consentirà, pertanto, ai contribuenti di detrarre l’IVA indicata sulle fatture d’acquisto relative ad operazioni effettuate nell’anno precedente o nel periodo in cui la relativa imposta è diventata esigibile o in quello in cui la fattura è ricevuta».
Il caso polacco e la sentenza T-689/24 (ISA)
Come precisato nelle conclusioni della sentenza del 11 febbraio 2026 «L’articolo 167, l’articolo 168, lettera a), e l’articolo 178, lettera a), della direttiva 2006/112/CE …, nonché i principi di neutralità dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) e di proporzionalità, devono essere interpretati nel senso che: essi ostano a una normativa nazionale da cui risulti che il soggetto passivo non può esercitare il diritto alla detrazione dell’imposta assolta a monte, nella dichiarazione presentata per il periodo in cui soddisfaceva le condizioni sostanziali per beneficiare di tale diritto, se nel corso di detto periodo tale soggetto passivo non ha ricevuto la fattura corrispondente, e ciò anche qualora l’abbia ricevuta prima della presentazione della dichiarazione in parola».
In termini più semplici, è incompatibile con la corretta declinazione dei citati principi una norma nazionale che non consente di esercitare la detrazione IVA nella dichiarazione presentata, per il periodo in cui sono soddisfatte le condizioni sostanziali (l’esigibilità dell’imposta), qualora il soggetto passivo abbia ricevuto la corrispondente fattura prima della presentazione della dichiarazione.
Nel caso affrontato dalla sentenza, una società polacca aveva chiesto di poter detrarre l’IVA delle fatture ricevute nel periodo d’imposta successivo, ma non oltre la data di presentazione della relativa dichiarazione fiscale IVA prevista dalla norma locale. A fronte del parere negativo dell’Autorità fiscale, aveva proposto ricorso al Tribunale amministrativo che, sospeso il giudizio, ha rimesso la questione al Tribunale della Corte di Giustizia ai sensi dell’art. 267, TFUE, con l’epilogo sopra citato. Il caso polacco non è uguale (salve le peculiarità di cui diremo a seguire) alla situazione che si verifica in Italia per le fatture di fine anno che arrivano a inizio dell’anno successivo.
Le regole (aggiornate) per la detrazione
Com’è noto, per gli artt. 19 e 25, D.P.R. n. 633/1972, come re-interpretati dalla circolare n. 1/E/2018 tenendo conto degli insegnamenti della sentenza CGUE 29/4/2004, C-152/02, Terra Bauberdaf-Handel, il diritto alla detrazione:
- è subordinato all’esistenza di un duplice requisito ovvero,oltre al requisito sostanziale dell’effettuazione dell’operazione (rectius esigibilità), serve anche quello formale del possesso di una valida fattura per cui «il “dies a quo” da cui decorre il termine per l‘esercizio della detrazione deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione»(cioè anche il possesso formale della fattura);
- è esercitabile al più tardi («dies ad quem») con la dichiarazione annuale IVA relativa all’anno in cui si verifica detta doppia condizione (e non, quindi, quella riferita all’anno di esigibilità come, impropriamente, continua a recitare l’art. 19).
In merito al requisito formale (possesso della fattura) mancava solo da definire se (anche per l’effetto della traccia inequivocabile lasciata dalla fattura elettronica) fosse sufficiente che il requisito si perfezionasse entro i termini della liquidazione IVA oppure se tale requisito dovesse essere necessariamente perfezionato entro l’ultimo giorno del periodo di riferimento. La prima ipotesi era stata già inequivocabilmente sposata (ma sfilando un giorno di calendario su cui, per inciso, ritorneremo a breve) dallo stesso Legislatore nazionale con la modifica apportata dal D.L. n. 119 e in tal contesto è sembrata incomprensibile (se non per esigenze di cassa erariale) la “stranezza” di una retro-imputabilità esercitabile soli 11 mesi su 12 che, però, finalmente possiamo considerare superata, come detto, per gli effetti della sentenza T-689/24.
Giusto per sottolineare la portata dei nuovi insegnamenti giova anche evidenziare i seguenti passaggi della nuova sentenza a mente dei quali:
- (par. 35) le conclusioni della sentenza ISA non contrastano con quelle della precedente sentenza “Terra Bauberdaf-Handel” del 2004 (punti 34 e 38 secondo cui il diritto a detrazione deve essere esercitato, in linea di principio, con riguardo al periodo nel corso del quale, da un lato, tale diritto è sorto e, dall’altro, il soggetto passivo è in possesso di una fattura o di un documento equivalente) giacché tali conclusioni si spiegano «con la circostanza secondo cui, nella causa che ha dato luogo a detta sentenza, la ricorrente nel procedimento principale non disponeva di una fattura o di un siffatto documento nel momento in cui ha esercitato il suo diritto alla detrazione dell’IVA» contrariamente al nuovo caso (ISA) in cui (par. 36) la ricorrente «disponeva delle fatture al momento dell’esercizio del suo diritto alla detrazione dell’IVA»;
- (par. 38) si violerebbe il principio di neutralità, «nonché del carattere immediato della detrazione dell’Iva assolta a monte»ovvero il soggetto passivo non sarebbe «interamente sgravato dall’onere» dell’IVA se non potesse, disponendo della fattura prima della scadenza della presentazione della relativa dichiarazione, detrarre l’IVA assolta a monte, relativamente alle operazioni effettuate nel corso del periodo durante il quale il diritto è sorto.
L’auto applicazione in Italia (anche in IVA/2026)
Ulteriori ritardi nell’adeguamento potrebbero prestare ora il fianco ad una ineludibile procedura di infrazione verso l’Italia. Ciò premesso rimane fermo che, nel frattempo, come conferma la giurisprudenza interpretativa dell’articolo 189 del Trattato di Roma, i singoli contribuenti possono invocare da sé (dinanzi ai giudici nazionali nei confronti dello Stato) la supremazia del diritto unionale (e delle interpretazioni della CGUE) rispetto a norme incondizionate e sufficienti precise non tempestivamente recepite nel diritto nazionale o recepite in modo inadeguato com’è avvenuto nella norma nazionale (per l’eccezione introdotta nel DPR 100) ora inconfutabilmente incompatibile con l’appropriata interpretazione del principio di neutralità e proporzionalità. Ove necessario ad evitare di veder compromesso il diritto (o di dover ricorrere a istanze di rimborso anomalo) si prospetta, pertanto, la possibilità (fermo restando ovviamente il rispetto delle regole riguardanti l’inerenza, l’afferenza e/o le eventuali limitazioni oggettive/soggettive) di valutare l’applicazione dei nuovi insegnamenti anche a chiusura del modello Iva/2026 relativo al 2025. Si pensi, ad esempio, al caso delle ultime fatture ricevute solo ad inizio 2026 da chi ha cessato l’attività a fine 2025 oppure al caso di chi, nel 2026, è transitato nel regime forfetario (in questo caso la detrazione andrà ovviamente praticata per le spese non oggetto di rettifica ex articolo 19-bis 2).
Dichiarazione annuale (dies ad quem)
Per tutti i casi in cui non c’è fretta rimane fermo, comunque, che la deadline è sempre rappresentata (così anche le previsioni della citata legge delega) senza rischio di discussione alcuna, la dichiarazione annuale dell’anno di arrivo della fattura.
Secondo gli insegnamenti della nuova sentenza sarà, tuttavia, possibile imputare nella dichiarazione annuale relativa all’anno di esigibilità anche fatture tardive arrivate entro i termini della presentazione della stessa. Potrebbe essere il caso, ad esempio, di una fattura relativa ad operazioni di dicembre (campo data 2.1.1.3) ma emessa (trasmessa) in ritardo (con ravvedimento) a fine febbraio dell’anno successivo (X1) e recapitata dal SdI in tempo utile per la dichiarazione relativa all’anno di esigibilità (X0). Il cessionario potrà inserire la fattura in detrazione con la dichiarazione Iva per l’anno X0 oppure, più tranquillamente, può portare in detrazione l’IVA nelle liquidazioni di febbraio X1 o successive financo (ultima spiaggia) con la dichiarazione (ad aprile X2) dell’anno (X1) di arrivo della fattura. Anche se riferiti a note di debito, inequivocabili, in tal senso, vari chiarimenti di prassi quali la risposta n. 267/E/2020 e la n. 531/E/2021.
Riamane fermo che, in tutte le ipotesi di detrazione in dichiarazione annuale (c.d. 13^ liquidazione) l’annotazione della fattura, attraverso appositi sezionali o altre soluzioni, andrà imputata all’anno di arrivo della stessa (circolare n. 1/E/2018, par. 1.4) ovvero (aggiungiamo) di esigibilità e va da sé che le “precompilate AdE” non sono (né, si suppone, saranno) mai in grado di predire (senza intervento dell’operatorie sui registri) tali comportamenti. È fisiologico così ed eventuali divergenze che dovessero emergere da eventuali lettere di compliance andranno spiegate.
Passiamo, quindi, ad alcune riflessioni su cosa cambia per le liquidazioni periodiche.
La dead line per le liquidazioni mensili
Pare utile osservare che in Italia non abbiamo dichiarazioni IVA periodiche, ma 4 comunicazioni trimestrali Li.Pe. e un’unica dichiarazione annuale, per le quali il termine di presentazione è sempre successivo a quello di liquidazione e versamento dell’imposta. A normativa vigente gli effetti della sentenza vanno quindi calibrati con dette particolarità. La novità riguarda essenzialmente la liquidazione di dicembre in scadenza il 16 di gennaio. Quest’anno è andata con le vecchie regole ma, dal prossimo, sarà possibile retro imputare anche le fatture arrivate i primi giorni del nuovo anno esattamente com’è già possibile fare per gli altri 11 mesi in funzione dell’attuale D.P.R. n. 100/1998, che consente di retro imputare le fatture arrivate entro il 15 del mese successivo a quello di esigibilità dell’imposta (requisito sostanziale). L’esigibilità è quasi sempre immediata (corrisponde cioè al momento di effettuazione), ma va ovviamente sempre prestata attenzione (nulla è mutato al riguardo) ad eventuali casi di esigibilità differita (art. 32-bis, D.L. n. 83/2012, o art. 6, comma 5, D.P.R. n. 633/1972).
In punto di sentenza (a giudizio di chi scrive) ad oggi si può dire che i contribuenti avranno titolo per riprendersi quel giorno “sfilato” dalle modifiche introdotte dal D.L. n. 119 ovvero retro imputare non solo le fatture che arrivano entro il giorno 15 ma anche quelle che arrivano entro 16 (poi vedremo cosa e come interverrà il Legislatore). Non pare invece possibile ipotizzare ulteriori fughe in avanti ovvero retro-imputazioni anche di fatture che (ancorché riferite a operazioni con Iva esigibile in quel periodo) arrivino oltre la scadenza del 16 (ipotesi non improbabile quando la fattura differita TD24 viene trasmessa il giorno 15 del mese successivo).
Anche se non è condividibile quanto recentemente affermato nella risposta n. 115/E/2025 ovvero che il termine di annotazione di una fattura di acquisto è previsto “in ogni caso entro termini ben definiti” (a giudizio di chi scrive l’AdE ha dimenticato che, dal 1998, l’annotazione ex art. 25 – post modifiche introdotte dal D.Lgs n. 56/1998 – non è, infatti, più prevista entro un termine fisso, ma dipende dal concreto esercizio della detrazione), rimane fermo che se viene esercitato il diritto, l’annotazione va effettuata e che tale annotazione non è operabile senza possedere la fattura; l’inadempimento dell’annotazione sarebbe sanzionabile anche se, come confermato da consolidata giurisprudenza unionale e della cassazione (ex plurimis Cass. n. 143/2022), non con la perdita del diritto ma, semmai, per violazione nella tenuta delle scritture previste.
La dead line per le liquidazioni trimestrali
Le liquidazioni trimestrali godono, com’è noto, di scadenze più ampie (16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento). Anche in questo caso, però, non è il caso di esagerare (non senza eventuali aperture ufficiali). A giudizio di chi scrive non è ragionevole spingersi con retro-imputazioni di fatture che arrivano oltre la fine del mese successivo al trimestre di riferimento (esigibilità dell’Iva dell’operazione fatturata) quantomeno se si vogliono evitare eccessivi disallineamenti con gli archivi AdE. Com’è noto, per i trimestrali, l’AdE predispone (ancorché in via sperimentale) le bozze delle precompilate LiPe e DAI e, secondo le previsioni del Provvedimento AdE n. 183994/2021, la predisposizione avviene utilizzando i flussi delle fatture elettroniche (par. 4.1/c) «che risultino consegnate al cessionario/committente in data antecedente al primo giorno del secondo mese successivo al trimestre di riferimento»nonché(par. 4.1/d) i dati delle comunicazioni esterometro«per le quali la data di notifica dell’esito di avvenuta trasmissione … sia antecedente al primo giorno del secondo mese successivo al trimestre di riferimento». L’Agenzia, in sostanza, imputa nel trimestre di effettuazione dell’operazione (campo data dell’XML) le fatture arrivate al più tardi entro la fine del mese successivo al trimestre di riferimento (ovviamente, fino ad oggi, senza operare la retro-imputazione di quelle arrivate a gennaio e riferite all’anno precedente ma, verosimilmente, dal prossimo anche per quest’ultime, nda).
Note di credito
Un ultimo cenno alle note di accredito. Il recupero dell’IVA, per il fornitore, è ammesso al più tardi entro la scadenza della dichiarazione annuale Iva relativa all’anno in cui il diritto al recupero sorge (combinato disposto dell’art. 26 con il 19). La sentenza T-689/24 (par. 40) conferma che il diritto è esercitabile nell’anno in cui l’operazione è stata rettificata senza alcuna retro-imputazione all’anno precedente. In tal senso già la prassi dell’AdE (circolare n. 20/E/2021 par. 3; risposte n. 119/E e n. 340/E/2021; risposta n. 50/E/2022).
