Secondo quanto previsto nell’articolo 10, D.P.R. 633/1972, la cessione di fabbricati è soggetta al regime di esenzione Iva, fatte salve numerose deroghe al verificarsi delle quali il trasferimento è imponibile ad Iva. Più nel dettaglio, le deroghe all’applicazione del regime di esenzione possono essere suddivise in tre grandi gruppi:
- il primo riguarda le cessioni di fabbricati (abitativi e strumentali) poste in essere dalle imprese che li hanno costruiti o ristrutturati entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori;
- il secondo comprende le cessioni di fabbricati (abitativi e strumentali) effettuate dalle imprese che li hanno costruiti o ristrutturati decorsi oltre 5 anni dall’ultimazione dei lavori;
- il terzo riguarda i trasferimenti di fabbricati (abitativi e strumentali) poste in essere dalle imprese che non li hanno costruiti o ristrutturati.
In relazione alla qualifica di impresa che ha costruito o ristrutturato, è bene ricordare che si deve avere riguardo al soggetto che detiene il titolo amministrativo (permesso di costruire, Scia, ecc., in funzione del tipo di intervento), a nulla rilevando l’oggetto sociale o la circostanza che i lavori siano appaltati a terzi (circolare n. 27/E/2006 e circolare n. 22/E/2013).
Si evidenzia, inoltre, che le regole contenute nell’articolo 10, D.P.R. 633/1972, si rendono applicabili solamente nel momento successivo in cui i lavori di costruzione o di ristrutturazione sono ultimati, dovendosi aver riguardo alla data in cui avviene il deposito del certificato di fine lavori presso il Comune o ad altri elementi fattuali che comprovino che i lavori siano ultimati.
Per quanto riguarda il primo gruppo di cessioni, il legislatore ha previsto un regime di imponibilità Iva per obbligo e con esercizio della rivalsa dell’imposta nei confronti del cessionario. Il motivo di tale imponibilità e rivalsa dell’imposta è intuitivo, considerando che il soggetto cedente è colui che ha sostenuto i costi per la costruzione e la ristrutturazione esercitando il diritto di detrazione dell’Iva sugli acquisti.
Al fine di evitare l’insorgere di posizioni creditorie verso l’Erario, l’articolo 10 n. 8-bis) e 8-ter), D.P.R. 633/1972, prevedono l’obbligo di assoggettare ad Iva le cessioni, purché le stesse avvengano entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori. Qualora, invece, la cessione avvenga decorso tale termine temporale, il regime Iva della cessione è quello dell’esenzione, fatta salva la possibilità di optare per l’applicazione dell’Iva a cura del cedente nel relativo atto notarile di compravendita (secondo gruppo di cessioni).
La scelta in merito all’esercizio dell’opzione è importante soprattutto per quanto riguarda gli immobili abitativi. Per tali fabbricati, infatti, il mancato esercizio dell’opzione comporta l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale e la possibilità per il cessionario privato di chiedere l’applicazione del regime del cd. “prezzo-valore”, in base al quale l’imposta è dovuta non sul corrispettivo pattuito, bensì sul valore catastale dell’immobile. Per contro, l’effettuazione di un’operazione esente da parte dell’impresa cedente può generare effetti negativi sul diritto alla detrazione dell’Iva (pro-rata generale e rettifica della detrazione).
Relativamente al terzo gruppo di trasferimenti, in quanto posti in essere da imprese che non hanno costruito o ristrutturato il fabbricato, il regime di esenzione non trova alcuna eccezione qualora oggetto del trasferimento sia un fabbricato abitativo (quelli iscritti nella categoria A, esclusi gli A/10), mentre è possibile esercitare l’opzione per l’Iva qualora oggetto del trasferimento sia un fabbricato strumentale (iscritti nelle categorie A/10, B, C, D ed E). Per tali ultimi beni, si ricorda che, a prescindere dal regime Iva (esenzione o imponibilità), il trasferimento sconta l’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali nella misura del 4% e l’imposta di registro in misura fissa.
