Per i contribuenti in regime forfetario, i contributi previdenziali dedotti e successivamente compensati o rimborsati devono essere recuperati a tassazione nel quadro LM, riducendo i contributi deducibili dell’anno. A differenza dei regimi ordinari, la deduzione avviene direttamente sul reddito forfetario, con eventuale eccedenza riportabile secondo l’art. 10 TUIR. La logica è evitare doppi benefici fiscali: il recupero avviene con la stessa imposta sostitutiva, mentre in caso di uscita dal regime tornano applicabili le regole ordinarie.
Per i contribuenti forfettari, i contributi previdenziali dedotti dal reddito e successivamente rimborsati o utilizzati in compensazione devono essere recuperati a tassazione con indicazione nel quadro LM, a decurtazione dei contributi deducibili per la medesima annualità.
L’art. 1, commi da 54 a 89, Legge n. 190/2014, prevede un regime fiscale agevolato rivolto ai contribuenti persone fisiche esercenti attività d’impresa, arti o professioni in possesso di determinati requisiti; l’utilizzo di tale regime, oltre a un meccanismo di tassazione decisamente agevolato, attribuisce numerose semplificazioni sotto il profilo degli adempimenti.
Per quanto in questa sede interessa, va rammentato che i contribuenti che hanno esercitato opzione per tale regime determinano il reddito con criteri forfettari (da qui il nome attribuito al regime stesso), applicando a tale reddito un’aliquota d’imposta sostitutiva particolarmente agevolata pari al 15%; in talune situazioni, ossia quando sono soddisfatti i requisiti previsti dal comma 65, per un periodo di 5 anni sarà possibile applicare la minore misura del 5%.
Venendo alla questione che si intende esaminare, per i contribuenti che applicano il regime forfettario, la deduzione dei contributi previdenziali avviene in maniera diversa a quanto previsto per gli altri contribuenti titolari di partita IVA.
Imprese e professionisti che applicano regimi ordinari devono indicare i contributi pagati nell’anno nel quadro RP in deduzione dal reddito complessivo assoggettato all’IRPEF; diversamente, i forfettari portano in deduzione direttamente nel quadro LM i contributi previdenziali pagati nel corso del periodo d’imposta.
A tal fine, i contributi deducibili vanno indicati in colonna 2 del rigo LM35, mentre in colonna 1 dovrà essere evidenziato l’ammontare complessivo dei contributi versati.
Tale modalità di indicazione non è una facoltà, ma deve considerarsi obbligatoria: i contributi previdenziali e assistenziali devono essere dedotti prioritariamente dal reddito di impresa o di lavoro autonomo determinato in base al regime agevolato, nei limiti in cui trovano capienza in tale reddito.
Solo l’eventuale eccedenza rispetto al reddito dichiarato nel quadro LM è deducibile dal reddito complessivo del contribuente in base all’art. 10, TUIR; detta eccedenza può essere riportata nel quadro RP tra gli oneri deducibili, al rigo RP21 (previa indicazione nel rigo di monitoraggio LM49).
Nel caso di utilizzo in compensazione di crediti previdenziali, in quanto tali contributi sono stati in precedenza oggetto di deduzione dal reddito del contribuente, occorre di fatto procedere a dichiarare un reddito imponibile; ordinariamente, per i contribuenti che non utilizzano il regime forfettario, detto reddito deve essere indicato nel quadro RM e può fruire della tassazione separata.
Per i contribuenti forfettari, al verificarsi di tale ipotesi, occorre seguire una strada diversa.
Come chiarito nella risposta a interpello n. 400/E/2019, nel caso di utilizzo in compensazione dell’eccedenza INPS maturata nell’anno precedente, i forfettari recuperano a tassazione tale importo indicandolo nel quadro LM; tale posizione è stata peraltro confermata anche nelle istruzioni alla compilazione del modello redditi.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, tale importo non va considerato un componente positivo da indicare al rigo LM22, ma piuttosto occorre procedere alla riduzione dei contributi previdenziali pagati e deducibili nell’anno: quindi, operativamente, il rigo LM35, che normalmente accoglie i soli contributi deducibili pagati nell’anno per il quale si sta compilando la dichiarazione, deve essere decurtato dei crediti previdenziali usati in compensazione nel corso della medesima annualità.
La motivazione di tale scelta è legata a una questione di equità: nel caso di contribuente forfettario, tali contributi sono stati dedotti dal reddito sottoposto a imposta sostitutiva (nel quadro LM), e quindi hanno offerto un vantaggio pari al 15% (aliquota d’imposta normalmente applicabile per tali contribuenti).
Quindi, onde evitare trattamenti illogici, inserendoli nel quadro LM a riduzione dei contributi previdenziali deducibili si ottiene una tassazione al 15%, di fatto restituendo il vantaggio precedentemente ottenuto.
Questo funziona correttamente, sotto il piano logico, quando il contribuente permane nel regime forfettario, mentre nel caso di fuoriuscita si genera un dubbio applicativo: in tal caso, infatti, il contribuente non compilerà più il quadro LM (a riprova di questo si vedano le istruzioni che impongono, in caso di fuoriuscita, di inserire gli acconti di sostitutiva versati nel quadro RN, a scomputo dell’IRPEF dovuta).
La soluzione più plausibile è quella di ritornare alle regole ordinarie: l’importo dell’eccedenza utilizzato in compensazione tornerà a essere assoggettato a tassazione secondo i criteri “tradizionali”, cioè mediante la tassazione separata di cui all’art. 17, TUIR, con indicazione nel quadro RM.
