La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n 4236 del 25 febbraio 2026, ribadisce e connota, ormai come granitico, il principio di diritto che non omologa la presunta distribuzione degli utili extracontabili come una presunzione di secondo grado e che considera legittima l’inversione dell’onere della prova (diabolica) a carico contribuente.
La Cassazione, con riferimento alla ripartizione degli utili extra-contabili e alla lamentata violazione del divieto della c.d. doppia presunzione, nella sentenza in commento ribadisce di avere più volte affermato che, nel sistema processuale, non esiste il divieto delle presunzioni di secondo grado, in quanto lo stesso non è riconducibile né agli artt. 2729 e 2697, c.c., né a qualsiasi altra norma, e ben potendo il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituire la premessa di un’ulteriore presunzione idonea, in quanto a sua volta adeguata a fondare l’accertamento del fatto ignoto (in questo senso, cfr. Cass. n. 19993/2025 e n. 14788/2024). Sempre per la Corte di Cassazione, ormai senza eccezioni nelle sempre più stringate sentenze della medesima, la ristretta base proprietaria è sintomatica di complicità, che «normalmente avvince un gruppo così composto» ed evidenzia un «vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che normalmente caratterizza la gestione sociale». A tale inamovibile posizione giurisprudenziale della Cassazione si contrappone l’altrettanto inamovibile pensiero della dottrina, la quale rileva che se può essere considerato ragionevole che la prova incombente sull’Agenzia delle Entrate possa essere fornita anche ai sensi dell’art. 2729, c.c., configurandosi la presunzione semplice alla stregua di un mezzo di cognizione mediata e indiretta di un fatto controverso, è anche vero che, per assurgere al rango di piena prova, la presunzione deve essere la conseguenza quantomeno più probabile (e quindi non solo possibilistica) rispetto ad altre ipotesi pure deducibili dal fatto noto (come nel caso della presunzione in scrutinio possono essere la creazione di riserve occulte, la destinazione degli utili alla creazione di fondi per il pagamento di costi non contabilizzati, i quali, se pur denotanti un manifesto disvalore sociale, non sono, però, correlabili ad alcuna prospettiva di “utili distribuiti in via extracontabile ai soci”). La ristretta base della compagine sociale, quindi, è un dato di fatto, che non consente di trarre come univoca, ma neppure come la più probabile, rispetto ad altre possibili, la conclusione che gli utili societari non dichiarati siano stati effettivamente distribuiti ai soci.
La Corte di Cassazione afferma l’ammissibilità della presunzione in esame, seguendo un ragionamento che raccorda il percorso inferenziale fondamentalmente al caposaldo: il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori utili induttivamente accertati nei confronti della società, ma dal vincolo di solidarietà, di complicità e di reciproco controllo dei soci.
La Corte fonda il suo dogma ricorrendo costantemente all’avverbio “normalmente” che, nel paradigma della prova presuntiva, è alla base della c.d. regola di esperienza comune, per cui ciò che avviene nelle società di capitali a ristretta base sociale è normalmente la distribuzione tra i soci dell’imponibile evaso. Ma partecipa anche del fatto notorio che ciò che normalmente avviene, non sempre realmente si verifica. La questione, dunque, attiene all’onere della prova. La dottrina è unanime nel ritenere che tale prova (di non aver percepito l’utile) non spetti al contribuente, ma, in base alla normale dialettica processuale come prima prevista nell’art. 2697, c.c., e ora rinforzata dal nuovo art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. n. 546/1992, all’Amministrazione finanziaria, in quanto non trattasi di prova contraria, ma bensì di prova integrativa. In dottrina viene, infatti, sottolineato come nel moderno contesto dell’accertamento tributario è molto più semplice per il Fisco addurre degli elementi probatori a sostegno (a integrazione) della presunzione, piuttosto che richiedere al contribuente la prova (talora impossibile) di un fatto negativo. L’Amministrazione finanziaria, infatti, sfruttando tutti gli strumenti telematici di cui è in possesso e l’enorme banca dati di cui dispone, si trova nella condizione agevole di verificare se i soci hanno acquisito disponibilità patrimoniali, o hanno effettuato maggiori spese in concomitanza con l’accertamento del maggior reddito societario, o se essi evidenzino movimenti finanziari incompatibili con i redditi da loro dichiarati, o, ancora, se il loro tenore di vita è incompatibile con il reddito da essi dichiarato. Non spetta, quindi, al contribuente dare la “prova negativa” della mancata percezione dell’utile, ma spetta all’ Amministrazione finanziaria integrare gli elementi positivi di riscontro della presunzione della distribuzione.
In conclusione, e sempre in ordine a tale incancrenita presunzione giurisprudenziale, appare senz’altro condivisibile la digressione che Sergio Mattarella (Professore Costituzionalista e attuale Presidente della Repubblica Italiana) ha fatto in un discorso pronunciato di fronte al CSM: «Il diritto, perché possa rappresentare vero diritto, deve vertere in una condizione di costante tensione esegetica, e mai incapsulato in dogmi inscalfibili. Solo un’opera esegetica dinamica assicura un diritto vivente autenticamente aderente alla sua funzione sociale, mentre la stagnazione dell’opera interpretativa lo mette a rischio di una insidiosa obsolescenza di pensiero giuridico».
Trincerarsi dietro un siparietto di sentenze, continuando a ribaltare sul contribuente una prova negativa e, quindi, diabolica, non appare certo capace di nobilitare il diritto sulla prova, ma semmai consente solo di disporre di sentenze già scritte e pertanto agevoli da usare.
