20 Maggio 2017

Novità sui bilanci delle cooperative

di Luca Dal Prato Scarica in PDF

Il CNDCEC dopo aver emanato il Quaderno “Le peculiarità delle società cooperative nella redazione dei bilanci e della gestione aziendale” e, congiuntamente a Confindustria, il documento “Problematiche e soluzioni operative per il passaggio alle disposizioni del D.Lgs. 139/2015 e ai Principi contabili nazionali” ha pubblicato il documento “Società cooperative: i bilanci dopo il D.Lgs. 139/2015” che, oltre a commentare il novellato articolo 2435-ter cod. civ., approfondisce alcuni aspetti riguardanti la classificazione delle poste di patrimonio netto, la determinazione dei ristorni e la (non) adozione del costo ammortizzato.

In premessa, il documento ricorda che le soglie per redigere il bilancio in forma abbreviata e secondo le previsioni per le micro-imprese sono le seguenti:

PARAMETRI

PICCOLE SOCIETÀ

articolo 2435-bis cod. civ.

MICRO-IMPRESE

articolo 2435-ter cod. civ.

Totale attivo

€ 4.400.000

€ 175.000

Ricavi

€ 8.800.000

€ 350.000

Dipendenti media l’esercizio

50 unità

5 unità

Il documento conferma che in sede di prima adozione le micro-cooperative già in funzionamento possono tenere conto degli esercizi 2015 e 2016. Con la redazione del bilancio “abbreviato” le cooperative possono poi rinunciare alla predisposizione del rendiconto finanziario e a fornire in nota integrativa le informazioni di cui ai nn. 3) e 4) dell’articolo 2428 cod. civ., della relazione sulla gestione.

Tuttavia, il MiSE, con nota del 20 marzo 2017, ha ritenuto che le cooperative che soddisfano i limiti di cui all’articolo 2435-ter cod. civ. non possono predisporre il bilancio secondo le regole delle micro-imprese ossia beneficiare dell’esonero dalla redazione:

  • del rendiconto finanziario;
  • della nota integrativa (se in calce allo stato patrimoniale risultano le informazioni previste dal primo comma dell’articolo 2427, nn. 9) e 16));
  • della relazione sulla gestione (se in calce allo stato patrimoniale risultano le informazioni richieste dai numeri 3) e 4) dell’articolo 2428 cod. civ.).

Secondo il Ministero, infatti, i revisori di “micro-cooperative” che non redigono la nota integrativa, laddove manchino le informazioni di cui agli articoli 2513, 2528, 2545, 2545-sexies, comma 2, cod. civ., dovrebbero richiedere la riapprovazione del bilancio con l’inserimento delle indicazioni di cui alle sopra citate previsioni. Laddove siano presenti queste informazioni, invece, in calce ai prospetti di bilancio, i revisori dovrebbero segnalare l’irritualità nella redazione del bilancio, richiamando per il futuro una predisposizione dello stesso più coerente con le previsioni codicistiche.

Il documento illustra poi che, in caso di cooperativa, le principali informazioni da riportare sono le seguenti:

  • la composizione del capitale sociale, in presenza di una variegata tipologia di soci;
  • il rispetto o meno dei criteri della “prevalenzamutualistica ex articolo 2513 cod. civ.;
  • la modalità di formazione e assegnazione dei “ristorni” di cui al 2° comma, dell’articolo 2545-sexies civ.;
  • l’entità, remunerazione (scadenze e tassi) dei “prestiti sociali” nonché il rispetto dei limiti di legge;
  • i “rapporti sviluppati” nel corso dell’esercizio con le varie categorie di soci;
  • i “rapporti economici e finanziari” intrattenuti con il sistema cooperativo;
  • le operazioni eseguite con “parti correlate”, di cui al 22-bis, del primo comma, dell’articolo 2427 cod. civ..

Nella relazione sulla gestione o, se non predisposta, nella nota integrativa, dovrebbero essere inclusi:

Oltre a ciò sarà opportuno indicare nella relazione sulla gestione (se non predisposta, in nota integrativa) informazioni come l’attività esercitata, le risorse utilizzate e/o fornite dai soci cooperatori, gli aspetti economici e patrimoniali derivanti dall’esercizio dell’attività esercitata, la necessità di utilizzo di risorse esterne all’ente, le partecipazioni a gare o appalti, l’iscrizione all’Albo delle cooperative (articolo 2511 cod. civ. e L. 381/1991) nonché il rispetto della mutualità prevalente (articoli 2512 e 2513 cod. civ.).

In assenza della Relazione sulla gestione, nella nota integrativa devono essere fornite anche le informazioni richieste dai numeri 3) e 4) dell’articolo 2428 cod. civ. (numero e valore nominale delle azioni proprie e delle società controllanti possedute e numero e valore nominale delle azioni proprie e delle società controllanti acquistate e/o alienate nel corso dell’esercizio anche per il tramite di società fiduciaria).

Il documento rileva, inoltre, che nei bilanci delle cooperative a mutualità prevalente non sono presenti “Utili portati a nuovo in quanto l’utile d’esercizio (ai fini della detassazione ex articolo 12 della L. 904/1977) deve essere destinato alle riserve “indivisibili” (salvo la percentuale destinata ai fondi mutualistici ex articolo 11 L. 59/1992, l’eventuale rivalutazione del capitale nei limiti dell’indice ISTAT ex articolo 7 L. 59/1992 e l’eventuale quota distribuita nel limite ex articolo 2514, comma 1, lettera a), cod. civ.). In aggiunta, l’attuale normativa impone (articolo 2514, comma 1, lettere c) e d), cod. civ.), per le cooperative a mutualità prevalente, l’obbligo della previsione statutaria del divieto di distribuzione delle riserve tra i soci cooperatori durante la vita della società e l’obbligo della loro devoluzione ai “fondi mutualistici per la promozione o lo sviluppo della cooperazione” all’atto del suo scioglimento. A tal proposito è opportuno fare alcune considerazioni nel caso in cui a seguito delle rettifiche apportate alle voci dell’attivo o del passivo dello stato patrimoniale si verifichi una riduzione o aumento del patrimonio netto.

Nella prima ipotesi, la riduzione del patrimonio dovrebbe seguire le indicazioni dell’articolo 2545-ter, comma 2, cod. civ.: “le riserve indivisibili possono essere utilizzate per la copertura di perdite solo dopo che sono esaurite le riserve che la società aveva destinato ad operazioni di aumento di capitale sociale e quelle che possono essere ripartite tra i soci in caso di scioglimento della società”. In altri termini la copertura della rettifica negativa inizia dalle riserve divisibili e poi con le altre poste di bilancio, nel seguente ordine: posta da rettificare, riserve divisibili, riserve per aumento di capitale, riserve indivisibili e capitale sociale. L’utilizzo di riserve indivisibili (non ripartibili tra i soci in nessun momento della vita della cooperativa) per la copertura delle rettifiche negative determina il divieto della distribuzione degli utili e dell’assegnazione dei ristorni a favore della base sociale fino al momento in cui tali riserve non saranno ricostituite nel loro importo originario. Qualora poi tutte le riserve accantonate non fossero sufficienti alla sterilizzazione delle rettifiche negative, l’ultimo elemento è il capitale sociale.

Il documento interviene anche sull’eliminazione della sezione straordinaria. Il ristorno (ex articolo 2545-sexies cod. civ.) attraverso il quale il socio traduce il “vantaggio mutualistico” si può concretizzare in risparmi di spesa nell’acquisto dei prodotti o servizi della cooperativa ovvero incremento della remunerazione del prodotto o lavoro conferito. L’attribuzione del vantaggio mutualistico può avvenire nel momento dello scambio tra socio e cooperativa (attribuzione diretta) ovvero in una fase successiva con la tecnica dei ristorni (attribuzione indiretta) che non va confusa con la distribuzione degli utili. Secondo la Suprema Corte (Sent. 89/99, n. 9513) i dividendi costituiscono remunerazione del capitale, distribuiti in funzione del capitale conferito da ogni socio; i ristorni invececostituiscono uno degli strumenti tecnici per attribuire ai soci il vantaggio mutualistico (risparmio di spesa o maggiore remunerazione) derivante dai rapporti di scambio intrattenuti con la cooperativa” proporzionalmente alla quantità e alla qualità degli scambi mutualistici (articolo 2545-sexies, comma 1, cod. civ.).

Pertanto, il ristorno non ha legami con il valore del capitale versato (si consegue, infatti, in proporzione alla quantità di lavoro prestata, agli acquisti effettuati, alla quantità e al valore dei beni conferiti, facendo riferimento allo scopo mutualistico perseguito nelle diverse cooperative).

Non essendo più prevista la sezione straordinaria del conto economico, tutte le componenti che in precedenza contribuivano alla formazione dell’aggregato “E”, concorreranno al valore della produzione influenzando la determinazione dell’ammontare del ristorno stesso.

Una ulteriore considerazione viene fatta in merito al “prestito sociale”. A partire dai bilanci relativi all’esercizio 2016 “le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile” (articolo 2426, comma 1, n. 1, cod. civ.) mentre “i crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo” (articolo 2426, comma 1, n. 8, cod. civ.). Nella voce D3 “Debiti verso soci per finanziamenti” sono indicati anche i “prestiti sociali cooperativi”. Secondo il documento, la caratteristica di debito a breve termine, l’assenza di costi di transazione, la sussistenza di condizioni sostanzialmente di mercato cui soggiace il suo rendimento e la mancata previsione di una data di scadenza del finanziamento comportano che il “prestito sociale cooperativo” non debba essere, quindi, valutato col criterio del costo ammortizzato.

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