La Corte di Cassazione, con ordinanza n. 26724/2026, riconosce al cedente il diritto al rimborso dell’IVA versata a seguito di accertamento, qualora non riesca a recuperarla dal cliente mediante rivalsa e successive azioni giudiziali. Il principio opera anche in presenza di false dichiarazioni d’intento, purché il fornitore sia estraneo alla frode e sia escluso il rischio di perdita di gettito. Non è invece applicabile la variazione in diminuzione dell’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, poiché il mancato pagamento riguarda esclusivamente l’IVA e non il corrispettivo dell’operazione.
Le modalità di recupero dell’IVA addebitata in rivalsa al cliente a seguito dell’accertamento in capo al fornitore, costituisce l’oggetto dell’ordinanza n. 26724 del 12 ottobre 2026 della Corte di Cassazione, nello specifico caso in cui il cliente non intenda provvedere al relativo versamento.
La questione riguarda il diritto della contribuente – a seguito dell’esito infruttuoso dell’azione di rivalsa nei confronti delle società cessionarie – a ottenere dall’Amministrazione finanziaria il rimborso dell’IVA versata a seguito di adesione alla definizione agevolata di cui all’art. 2, D.L. n. 119/2018, in relazione a un accertamento subìto per cessioni di prodotti petroliferi indebitamente fatturate in regime di non imponibilità, essendo successivamente risultate false le dichiarazioni d’intento rilasciate dalle cessionarie.
Secondo l’ufficio, la contribuente non ha diritto al rimborso dell’IVA da parte dell’Amministrazione finanziaria, in quanto idonei a rimettere in discussione l’accordo di definizione agevolata, mediante il quale il rapporto tributario sorto con la cedente si è definitivamente cristallizzato con il pagamento dell’imposta.
In base a questa impostazione, la contribuente può recuperare l’imposta solo dal cliente ai sensi dell’art. 60, comma 7, D.P.R. n. 633/1972, e, in caso di esito infruttuoso, può avvalersi della procedura di cui all’art. 26, D.P.R. n. 633/1972, per documentare un credito IVA, senza possibilità di presentare un’istanza di rimborso nei confronti dell’Erario, essendo la domanda di restituzione relativa a un’imposta pagata perché dovuta in base alla definizione agevolata presentata a seguito dell’accertamento subìto dalla contribuente.
Anzitutto, la Suprema Corte ha ricordato che l’art. 60, comma 7, D.P.R. n. 633/1972, prevede che il contribuente ha diritto di rivalersi dell’imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari/committenti soltanto a seguito del pagamento dell’imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi. In tal caso, il cessionario/committente può esercitare il diritto alla detrazione, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l’imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa e alle condizioni esistenti al momento di effettuazione dell’originaria operazione.
Tale disposizione è finalizzata a consentire al cedente/prestatore di esercitare la rivalsa dopo l’accertamento e, successivamente, al cessionario/committente di procedere alla detrazione dell’imposta o della maggiore imposta versata al cedente/prestatore. In questo modo, viene ripristinata la neutralità dell’IVA, garantita dal meccanismo della rivalsa, esercitabile dal cedente/prestatore, a condizione che il medesimo abbia definitivamente corrisposto le somme dovute all’Erario, e della detrazione, esercitabile dal cessionario/committente, a condizione che abbia corrisposto quanto addebitatogli a titolo di rivalsa.
Poiché la norma configura il diritto di rivalsa in relazione all’imposta o alla maggiore imposta accertata, si discute in dottrina se sia applicabile il meccanismo della variazione in diminuzione stabilito dall’art. 26, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, qualora, come nella specie, il cessionario non provveda al pagamento dell’imposta o della maggiore imposta, richiestagli in rivalsa “a posteriori” dal cedente e da questi corrisposta all’Erario in seguito ad accertamento, se l’inadempimento del cessionario è acclarato e risulta definitivo; si evidenzia, difatti, richiamando la giurisprudenza unionale, che l’Amministrazione finanziaria non può riscuotere a tale titolo un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo.
Nella vicenda oggetto dell’ordinanza n. 26724/2026 emerge che la contribuente ha correttamente esercitato la rivalsa prevista dall’art. 60, comma 7, D.P.R. n. 633/1972, mediante l’emissione di distinte note di addebito in base al comma 1 dell’art. 26, D.P.R. n. 633/1972, procedendo poi a esperire, senza successo, l’azione di rivalsa nei confronti dei clienti, perché le azioni esecutive esercitate nei loro confronti dimostrano l’incapacità patrimoniale di pagare.
All’esito negativo dei pignoramenti, la contribuente ha applicato la variazione in diminuzione, contemplata dall’art. 26, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, emettendo le relative note di variazione, senza tuttavia utilizzare il credito IVA in detrazione, avendo scelto di presentare l’istanza di rimborso di cui all’art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992 (ora art. 30-ter, comma 1, D.P.R. n. 633/1972).
Sul punto, la Suprema Corte ha riconosciuto al cedente, quale soggetto passivo che ha effettuato l’operazione imponibile, che abbia versato in via definitiva l’IVA all’Erario e si trovi nell’impossibilità di recuperarla, anche in via giudiziaria, dal cessionario ai sensi dell’art. 60, comma 7, D.P.R. n. 633/1972, il diritto di ottenere il rimborso dall’Amministrazione finanziaria, purché non sia invocato in modo fraudolento o abusivo.
Del resto, osservano i giudici di legittimità, l’art. 26, D.P.R. n. 633/1972, non contempla la possibilità di procedere alla variazione in diminuzione in caso di mancato versamento della sola imposta, poiché l’art. 90, par. 1, Direttiva n. 2006/112/CE, che riguarda i casi di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo il momento in cui viene effettuata l’operazione imponibile, prevede la riduzione della base imponibile e, quindi, dell’importo dell’IVA dovuta dal soggetto passivo nel caso in cui il soggetto passivo non percepisca una parte o la totalità del corrispettivo. Detta disposizione, ha precisato la giurisprudenza unionale, costituisce l’espressione del principio di neutralità fiscale, secondo cui la base imponibile corrisponde al corrispettivo realmente ricevuto (Tribunale UE, 22 aprile 2026, causa T-233/25).
Ne discende, alla luce del principio di effettività, che al cedente deve essere riconosciuto il diritto di rimborso, laddove – come nella specie – tale operatore, pur avendo definitivamente versato l’IVA all’Erario, non abbia potuto recuperarla, neppure in sede giudiziaria, dal cessionario che abbia emesso le false dichiarazioni d’intento. D’altra parte, Il cedente rimane il soggetto passivo dell’operazione, nonostante l’obbligo di pagamento dell’imposta previsto in capo al cessionario dall’art. 7, comma 3, D.Lgs. n. 471/1997, secondo cui è quest’ultimo il responsabile dell’omesso pagamento del tributo qualora la dichiarazione d’intento sia stata rilasciata in assenza dei relativi presupposti.
Il rimborso garantisce, in tal modo, il ripristino del meccanismo di neutralità dell’IVA, non potendo l’imposta gravare definitivamente sul cedente. In caso contrario, infatti, risulterebbe violato anche il principio in base al quale l’Amministrazione finanziaria non può riscuotere a titolo di IVA un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo (Corte di Giustizia UE, 13 gennaio 2022, causa C-156/20).
In conclusione, la Cassazione ha affermato che:
- la procedura di variazione in diminuzione prevista dall’art. 26, D.P.R. n. 633/1972, non è applicabile nell’ipotesi in cui il cedente, dopo avere percepito il corrispettivo dell’operazione, non riesca a recuperare dal cessionario la sola imposta successivamente addebitata in rivalsa ex art. 60, comma 7, D.P.R. n. 633/1972, in quanto la riduzione della base imponibile regolata dalla disciplina unionale è correlata al mancato pagamento del corrispettivo e non al mancato recupero dell’IVA;
- l’obbligo di pagamento dell’imposta posto dall’art. 7, comma 3, D.Lgs. n. 471/1997, a carico del cessionario che abbia rilasciato una dichiarazione d’intento priva dei presupposti non comporta il trasferimento della soggettività passiva dell’operazione dal cedente al cessionario, permanendo in capo al primo la qualità di soggetto passivo. Di conseguenza, il cedente che sia rimasto estraneo alla frode, ma risulti gravato in via definitiva dell’imposta, pur avendo adottato tutte le ragionevoli misure in proprio potere per recuperarne l’importo dal cessionario, si può avvalere del diritto al rimborso, purché sia scongiurato il rischio di perdita di gettito;
- il cedente ha diritto di ottenere il rimborso dall’Amministrazione finanziaria, purché sia scongiurato il rischio di perdita di gettito, quando, senza essere coinvolto nella frode derivante dall’utilizzo di false dichiarazioni d’intento, abbia versato definitivamente l’imposta accertata e non sia riuscito a recuperarla dal cessionario mediante l’esercizio della rivalsa e delle conseguenti azioni giudiziali, non potendo l’imposta gravare in via definitiva sull’operatore economico che ha effettuato l’operazione imponibile.
