11 Dicembre 2013

Trasformazione di stabile organizzazione in società residente

di Ennio VialVita Pozzi Scarica in PDF

Esaminiamo i profili fiscali della “trasformazione” di una stabile organizzazione in una società residente.

La fattispecie può essere così sintetizzata: una società non residente Alfa svolge un’attività d’impresa in Italia. Si configura, nel nostro paese, una stabile organizzazione. La società Alfa decide di conferire la stabile organizzazione italiana in una società residente in Italia Beta. In sostanza la società estera vuole, per così dire, “trasformare” la stabile italiana in una società di diritto locale.

Ci si può chiedere se una simile operazione sia fiscalmente neutra.

La situazione post-conferimento sarebbe la seguente: la società Alfa non residente detiene una partecipazione nella società Beta italiana la quale, a fronte del conferimento, ha posto in essere un aumento di capitale.

A seguito del conferimento i costi ed i ricavi della stabile organizzazione italiana non saranno più imputati alla casa madre estera Alfa per trasparenza, in quanto Beta è dotata di una propria personalità giuridica. La società estera sarà tassata solamente in caso di percezione di dividendi dalla società controllata.

E’ noto come il conferimento sia l’operazione mediante la quale un soggetto (conferente) apporta beni o diritti a titolo di capitale in una società (conferitaria) ricevendone in cambio azioni o quote rappresentanti il capitale sociale della stessa. Il conferimento d’azienda è un’operazione fiscalmente neutrale ai sensi dell’art. 176 del Tuir.

La stabile organizzazione viene definita, in termini generali, dall’art. 5 paragrafo 1 del Modello di Convenzione dell’OCSE 2010 e dall’art. 162 comma 1 del Tuir come “una sede fissa di affari in cui l’impresa esercita in tutto o in parte la sua attività”.

Le condizioni necessarie affinché si possa individuare una stabile organizzazione sono quindi:

  • l’esistenza della sede d’affari;
  • la sede di affari deve essere fissa;
  • l’impresa deve esercitare la propria attività in tutto o in parte per mezzo della sede fissa d’affari.

In effetti la stabile organizzazione rappresenta l’azienda detenuta in Italia dalla società non residente.

Sul tema oggetto di analisi è intervenuta la risoluzione n.110/E/2007.

Il citato intervento di prassi ha precisato che il conferimento di stabile organizzazione di società non residente in una società residente in Italia è soggetta al regime di neutralità previsto dall’art. 176, in base al combinato disposto degli articoli 178, comma 1, lett. c) e 179 comma 2 del Tuir.

In particolare:

  1. l’art. 178 comma 1 lettera c) stabilisce che le disposizioni del presente capo si applicano ai conferimenti di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa da uno ad altro dei soggetti indicati nella lettera a), residenti in Stati diversi della Comunità, sempre che uno dei due sia residente nel territorio dello Stato;
  2. l’art. 179 comma 2 stabilisce che ai conferimenti di cui alla lettera c) del comma 1 dell’art. 178 si applica l’art. 176 del Tuir.

L’Agenzia delle Entrate ricorda come:

  • l’art. 176 preveda un regime di neutralità, con continuità dei valori fiscali e senza emersione di plusvalenze tassabili, a condizione che il soggetto conferente assuma quale valore delle partecipazioni ricevute in cambio del conferimento il valore fiscalmente riconosciuto dell’azienda conferita, nel nostro caso la stabile organizzazione, ed il conferitario subentri nella posizione del conferente in ordine agli elementi dell’attivo e del passivo dell’azienda stessa sulla base dei valori fiscali che essi avevano presso il soggetto conferente;
  • in tema di “subentro”, il comma 4 dell’art. 176 del Tuir sancisce il principio di eredità del requisito temporale del possesso dei beni ricevuti fra i soggetti partecipanti al conferimento.

Si evidenzia, infine, come la successione fiscale sia limitata, in conformità all’oggetto del conferimento, agli elementi attivi e passivi che compongono l’azienda conferita, ma non si estende alle posizioni soggettive del conferente che, diversamente da quanto accade nelle fusioni e nelle scissioni, non sono suscettibili di conferimento in capo al conferitario.

In altri termini, continua l’Amministrazione finanziaria, il conferimento della stabile organizzazione sebbene usufruisca, a certe condizioni, del regime di neutralità fiscale, non è assimilabile ad un’operazione di fusione o scissione per le quali vige il principio di successione universale in tutte le posizioni soggettive delle società fuse, incorporate o scisse.

Infatti, il conferimento di stabile organizzazione è giuridicamente e fiscalmente assimilabile ad un conferimento d’azienda – anche sul piano della disciplina comunitaria – atteso che la stabile organizzazione non è un soggetto giuridico autonomo tale da poter essere coinvolto in un’operazione di fusione o scissione.