1 Dicembre 2014

Tassazione dei dividendi per fondazioni bancarie e trust

di Luigi Ferrajoli Scarica in PDF

Tra i temi più dibattuti in questi giorni tra gli addetti ai lavori vi è sicuramente la annunciata modifica al regime di tassazione dei dividendi distribuiti agli enti non commerciali contenuta all’art. 44 del disegno di legge stabilità 2015 in fase di approvazione.

La bozza di norma il cui testo è stato divulgato statuirebbe la riduzione dell’importo escluso dalla tassazione ex art. 4, co. 1, lett. q) del D.Lgs. 344/2003 dal 95% al 22,26%, il che comporterà quindi che i dividendi distribuiti a trust non commerciali e ad altri enti non commerciali, quali le fondazioni bancarie, concorreranno alla formazione della base imponibile Ires nella misura del 77,74%, con una tassazione pari al 21,37% (ossia il 27,5% del 77,74) anziché del 1,375% (ossia il 27,5% del 5%) come attualmente previsto.

Ciò che appare censurabile è non tanto l’aumento della pressione fiscale anche in tale ambito bensì il fatto che si intenderebbe applicare la novella in via retroattiva agli utili già distribuiti da contribuenti ignari sin dal 1° gennaio 2014, in totale spregio del principio di tutela dell’affidamento e della buona fede di chi avrebbe potuto compiere scelte diverse se avesse potuto prevedere di dover perdere in tal modo quasi un quarto degli utili distribuibili, in un ambito che rappresenta forza trainante del risparmio delle famiglie e alimento del settore no-profit, che molto al Paese possono restituire in termini di reinvestimenti finalizzati alla crescita e iniziative benefiche per il più vasto pubblico.

La norma, se approvata in tal guisa, si porrebbe in palese contrasto con l’art. 3 dello Statuto del Contribuente che, come noto, vieta espressamente che le norme tributarie abbiano effetto retroattivo, in ciò costituendo il punto di arrivo di quel noto dibattito che, muovendo dai lontani anni ’60, da tempo immemore ci ha ricordato il fatto che l’irretroattività – sebbene mai elevata a principio di dignità costituzionale – in sé costituisce principio generale del nostro ordinamento già in quanto posto all’ art.11 delle preleggi e che, per tali ragioni, con specifico riferimento alla materia tributaria, è stato volutamente ribadito ad hoc nella legge 212/2000.

Si tratta quindi di una regola cui il legislatore fiscale deve attenersi “salva un’effettiva causa giustificatrice”, causa specifica che secondo l’insegnamento della Corte Costituzionale – 4.4.90 n. 155 – dovrebbe essere esplicitata e giustificata sul piano della ragionevolezza onde non violare altri valori costituzionalmente protetti e soprattutto quello di certezza del diritto (anziché imposta in maniera silente ed immotivata).

Sebbene il canone di irretroattività sia stato più volte purtroppo disatteso dal legislatore, non si deve dimenticare infatti che la legge 212/2000 sancisce i principi generali dell’ordinamento tributario ed è direttamente applicativa dei precetti costituzionali espressi negli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, ragion per cui sarebbe bene evitare una promulgazione “distratta” di norme che preferiscono, in spregio dei richiamati sacri principi, l’uovo oggi alla gallina domani.

Si rammenta inoltre che la Corte Costituzionale, con l’ordinanza n. 216 del 6/7/2004 ha chiarito che le disposizioni dello Statuto rappresentano criteri di interpretazione adeguatrice della legislazione tributaria e, pertanto, i giudici tributari devono fare diretta applicazione delle predette norme, valutando sempre la possibilità di una interpretazione adeguatrice della norma censurata, in senso conforme ai principi espressi dallo Statuto.

Qualora quindi, nonostante le numerose critiche, il seguito dei lavori parlamentari od un intervento del Quirinale in fase di promulgazione non modifichi il testo della norma in esame prevedendone l’applicazione ai soli utili distribuiti successivamente alla sua entrata in vigore, è facilmente prevedibile ed auspicabile un celere intervento del Giudice delle leggi che tuteli concretamente la buona fede del contribuente ed il diritto del medesimo a porre in essere scelte finanziarie che non possano essere rese nefaste da una successiva tassazione punitiva.

Ed invero, se la norma dovesse essere approvata nella sua formulazione attuale non solo metterebbe in pericolo il futuro di trust non commerciali e fondazioni bancarie, che ovviamente perderebbero di appetibilità, ma creerebbe gravi problemi pratici in tutti i casi in cui tali enti abbiano effettivamente ricevuto, nel corso del 2014, la distribuzione di dividendi.

In particolare, a livello pratico, ci si chiede quali potranno essere le ripercussioni con particolare riferimento all’obbligo, di cui all’art. 4 co. 1, lett. q) del D.Lgs. 344/2003 di versamento della ritenuta d’acconto sugli utili distribuiti agli enti non commerciali: la base imponibile infatti coincide con quella della tassazione ai fini Ires e pertanto risulterà parimenti ampliata in via retroattiva, con conseguente insufficienza dei versamenti già effettuati.

Poiché il soggetto che ha già effettuato la distribuzione degli utili, applicando la ritenuta sulla “vecchia” base imponibile, non potrebbe procedere ad un’integrazione della stessa, il problema si porrebbe al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi relativi al 2014, in capo all’ente che ha ricevuto i dividendi.

Il trustee, quale soggetto responsabile dell’adempimento degli obblighi fiscali da parte del trust, si troverebbe dinanzi a diverse ipotesi di comportamento:

  1. indicare nella dichiarazione dei redditi i dati con riferimento alla “nuova” base imponibile e versare l’intero importo dovuto (comprensivo della maggiore ritenuta d’acconto non corrisposta dalla società che ha distribuito gli utili), per poi proporre eventualmente istanza di rimborso e radicare il prevedibile conseguente contenzioso da impugnativa del relativo diniego che porti a sollevare l’attenzione del Giudice delle Leggi;
  2. indicare nella dichiarazione dei redditi i dati con riferimento alla “nuova” base imponibile ma non versare l’importo relativo alla maggiore ritenuta d’acconto non corrisposta dalla società che ha distribuito gli utili.

Nel secondo caso l’Agenzia delle Entrate potrebbe rilevare l’omesso versamento della ritenuta tramite i controlli automatici delle dichiarazioni dei redditi ex art. 36 bis D.P.R. n. 600/1973, oppure tramite i controlli formali previsti dall’art. 36 ter D.P.R. n. 600/1973, con conseguente invio al contribuente della comunicazione di irregolarità e contestazione delle sanzioni amministrative.

Il trustee potrebbe procedere al pagamento del maggiore importo accertato entro 30 giorni dalla notifica dell’avviso bonario, oppure potrebbe impugnare il medesimo (per il quale – si rammenta – la Cassazione con la sentenza n. 7344/2012 ha sancito l’autonoma impugnabilità benché l’atto non sia ricompreso tra quelli indicati dall’art. 19 D.Lgs. 546/1992) o, ancora, attendere l’emissione della cartella esattoriale e procedere alla sua impugnazione.

Possibili articolati scenari che, come spesso accaduto, potrebbero portare dopo qualche tempo a vanificare gli effetti di una norma ingiusta con oneri aggiuntivi per il Fisco che si troverebbe a dover restituire con gli interessi le somme retroattivamente prelevate: è allora davvero auspicabile un intervento correttivo che modifichi la disposizione in fieri contenuta nella legge di stabilità, e ciò sia per evitare il sorgere di contenziosi ulteriori, ma soprattutto per evitare di far passare l’ennesimo scoraggiante segnale che disilluda il contribuente italico.