3 Dicembre 2014

Ripasso sul “nuovo” accertamento sintetico

di Sergio Pellegrino Scarica in PDF
Come abbiamo messo in evidenza in un
precedente pezzo sull’accertamento sintetico, sono in
dirittura d’arrivo i primi accertamenti basati sulla “nuova” versione dell’articolo 38 del d.P.R. 600/73, così come modificati dal D.L. 78/10,
Appare opportuno andare a “rinfrescare” la memoria sui
diversi commi della disposizione e il contenuto “supplementare” del D.M. 24/12/2012, che delineano la nuova metodologia di accertamento sintetico che l’Agenzia delle Entrate deve applicare a partire dal periodo d’imposta 2009, come anno oggetto dell’accertamento: si tratta di norme che in questi quattro lunghi anni di “attesa” abbiamo esaminato diverse volte, ma che oggi, alla luce delle prime esperienze di “confronto” con l’Agenzia, assumono un contorno maggiormente delineato.
In successivi contributi ragioneremo sulla procedura che l’Agenzia deve seguire per sviluppare l’attività di accertamento e faremo degli esempi concreti.
Il
comma 4 ci indica innanzitutto come l’ufficio possa sempre determinare
sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle
spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d’imposta. Si tratta di una novità di impatto rilevante rispetto alle logiche del “vecchio” redditometro.
Viene infatti meno qualsiasi
distinzione fra spese correnti e spese per incrementi patrimoniali di modo che, ai fini della ricostruzione sintetica del reddito,
conta
unicamente l’uscita finanziaria e non la natura della spesa sostenuta. Mentre fino al periodo d’imposta 2008 l’incremento patrimoniale veniva “spalmato” sul periodo di sostenimento della spesa e sui quattro precedenti, per effetto della previsione contenuta nel quinto comma dell’articolo 38
ante modifiche, così non è più e quindi l’investimento effettuato, per l’acquisto di una casa o di una macchina piuttosto che per un investimento finanziario,
concorre integralmente alla determinazione del reddito sintetico del periodo in cui materialmente viene realizzato.
Il quarto comma prevede anche che il contribuente, per giustificare lo scostamento fra reddito dichiarato e reddito ricostruito sulla base delle spese sostenute, debba dimostrare che
“il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile”.
In realtà, come già avveniva con il “vecchio” redditometro, il contribuente potrà giustificare lo scostamento non soltanto con l’utilizzo di risparmi o l’evidenza di redditi non legalmente dichiarati, ma anche con
qualsiasi altra giustificazione, purché legittima e
documentata: ad esempio la fornitura di una “provvista” da parte di un familiare.
Il successivo
quinto comma introduce la possibilità di fondare la
determinazione sintetica sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva: ci spostiamo dalle
spese certe e oggettive del quarto comma, ad un reddito ricostruito sulla base di
spese che sono fondate su un dato statistico. Ciò che la norma “promette” è comunque un meccanismo più fine rispetto al precedente, che poneva i contribuenti tutti sullo stesso piano, senza distinzione geografica e di nucleo familiare, e con un calcolo estremamente “rozzo”.
Come si evince dalla lettura del
sesto comma, a differenza di quanto avveniva con il “vecchio” redditometro, l’Agenzia delle Entrate non ha più bisogno di dimostrare lo scostamento su almeno due periodi di imposta e quindi ogni annualità viene analizzata “separatamente” in quanto è
di per sé in grado di legittimare un eventuale accertamento. Cambia anche la misura dello scostamento “necessario”: è sufficiente uno
scostamento fra reddito sintetico e reddito dichiarato del 20% per procedere (prima era del 25%).
Nel
comma 7 il legislatore introduce una procedura che vuole essere di
garanzia per il contribuente, imponendo all’ufficio l’
obbligo del contraddittorio preventivo e dell’attivazione della
procedura di accertamento con adesione: quindi ci devono essere almeno due contradditori tra Ufficio e difesa.
Infine il
comma 8 indica come nella determinazione del reddito sintetico e della relativa imposta dovuta entrano in gioco
oneri deducibili e detrazioni, in modo da rendere equiparabile la sua quantificazione rispetto a quella del reddito dichiarato: cosa che invece non avviene per gli accertamenti basati sull’articolo 38 nella versione antecedente alle modifiche apportate dal decreto legge 78.
Quanto previsto dalla norma deve essere però integrato con il contenuto del
decreto ministeriale del 24 dicembre 2012, che di fatto non si è limitato a definire il “
contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali può essere fondata la determinazione sintetica del reddito”, ma ha “integrato” la disposizione originaria.
Per effetto di quanto previsto dal decreto, assieme alle spese correnti e agli incrementi patrimoniali, ossia alle spese di qualsiasi genere cui fa riferimento il quarto comma dell’articolo 38,
nella determinazione sintetica del reddito si affianca anche la componente “risparmio”.
Questa è una novità molto importante perché per gli accertamenti che abbiamo affrontato fino ad oggi il risparmio, in termini di
consumo dello stesso, è entrato in gioco soltanto per
giustificare lo scostamento.
Nella nuova logica se il risparmio in quel periodo d’imposta non solo non si è “consumato”, ma si è incrementato,
il contribuente deve giustificare anche questo incremento perché deve avere un reddito che “copra” anche quella che è una
manifestazione di ricchezza da porre sullo stesso piano rispetto alla spesa.
Il ragionamento è, onestamente, assolutamente ineccepibile, la tecnica legislativa decisamente meno.