Regime impositivo dei titoli Pac
di Luigi ScappiniIl settore dell’agricoltura, in ragione della sua importanza e del ruolo, anche sociale, che svolge, da sempre è supportato da un sistema di aiuti a livello comunitario definito dalla Pac (politica agricola comunitaria).
Scopo della Pac è quello di regolamentare, a livello comunitario il sistema agricolo in modo da garantire un equilibrio generale e, tra gli strumenti introdotti, a tal fine, vi sono anche i c.d. titoli Pac.
Obiettivo dei titoli Pac è quello di garantire un adeguato sostegno a un settore che si caratterizza, da un lato per la variabilità e instabilità dei redditi, variabile derivante dalle caratteristiche proprie dell’attività che soggiace, oltre che al rischio di impresa anche a quello climatico, e dall’altro per la redditività media del settore che si attesta al di sotto di quella proveniente dalle attività commerciali.
La ratio sottesa ai titoli Pac, a prescindere dalle modifiche che nel tempo si sono susseguite sulla struttura e dinamica dell’erogazione, è rimasta uguale.
Da un punto di vista di inquadramento fiscale dell’erogazione dei titoli Pac da parte degli imprenditori agricoli, è necessario dividere i soggetti percipienti in 2 macrocategorie che si differenziano a seconda della modalità di tassazione ordinaria prevista dal Legislatore.
Come noto, infatti, le ditte individuali, le società semplici e gli enti non commerciali, per le attività agricole dichiarano, per natura, ai sensi di quanto previsto dall’articolo 32, Tuir, un reddito fondiario; mentre, per le altre forme societarie con cui viene esercitata l’agricoltura è sempre prevista una tassazione su base analitica come reddito di impresa.
In passato, l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 114/E/2006, si è occupata di analizzare la disciplina fiscale applicabile all’erogazione dei suddetti titoli Pac che, come detto, consistono in aiuti concessi agli imprenditori agricoli, affermando che il percepimento da parte di imprenditori agricoli individuali, società semplici ed enti non commerciali è un’integrazione del reddito aziendale e quindi, come tale ricompreso nella determinazione catastale ex articolo 32, Tuir.
Discorso differente per gli altri soggetti che, per natura, dichiarano un reddito di impresa derivante dalla contrapposizione tra ricavi e costi. In questo caso, l’Agenzia delle entrate, afferma che gli aiuti percepiti, che sono qualificabili quali contributi in conto esercizio, concorrono alla formazione del reddito imponibile, ai sensi dell’articolo 85, comma 1, lettera h), Tuir.
A decorrere dal 2007, per effetto di quanto previsto dall’articolo 1, comma 1093, L. 296/2006, alle società agricole, di cui all’articolo 2, D.Lgs. 99/2004, viene concessa la facoltà di optare per la determinazione del reddito, secondo le regole di cui all’articolo 32, Tuir.
Il D.L. 213/2007, con cui il Legislatore ha regolamentato le modalità dell’opzione, all’articolo 3, ha precisato che “Il reddito … determinato ai sensi dell’articolo 32 del testo unico delle imposte sui redditi è considerato reddito d’impresa”; inoltre, per eventuali altre attività che, seppur agricole ai sensi dell’articolo 2135, cod. civ., non rientrano nel reddito agrario, si applicano le ordinarie regole per la determinazione del reddito di impresa.
Per tali soggetti, si ritiene che i titoli Pac rientrino nella tassazione catastale.
I suddetti titoli Pac possono, altresì, essere oggetto di cessione da parte degli imprenditori agricoli che ne sono titolari; anche in questo caso, la risoluzione n. 114/E/2006, afferma che l’operazione determina “in linea generale, una sopravvenienza attiva da assoggettare a tassazione nell’esercizio in cui è effettuata l’operazione di trasferimento.” Viene, in particolare, affermato che la sopravvenienza deriva direttamente dalla gestione del patrimonio attinente all’impresa stessa “i cui proventi sono riconducibili all’esercizio ordinario delle attività agricole di cui all’articolo 32 del TUIR e, conseguentemente, sono da intendersi ricompresi nella determinazione catastale dei redditi agrari”.
In analogia con quanto affermato per la fruizione dei titoli Pac, anche la cessione, nel caso in cui sia effettuata da parte di società agricole ex articolo 2, D.Lgs. 99/2004, che dichiarano il reddito su base catastale, rientrerà nel reddito agrario; mentre per le “ordinarie” società che svolgono attività agricole, per le quali fruiscono dei titoli Pac e che dichiarano un reddito di impresa determinato su base analitica, la cessione concorrerà alla formazione del reddito, ai sensi di quanto previsto dall’articolo 88, Tuir, quale sopravvenienza attiva.
Per quanto riguarda le imposte indirette, sempre la risoluzione n. 114/E/2006, analizza la fattispecie affermando che la cessione dei titoli Pac sconta registro e non Iva, in quanto tali titoli “sono esclusi dal campo di applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 2, terzo comma, lettera a), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, secondo il quale non si considerano cessioni di beni “le cessioni che hanno per oggetto denaro o crediti in denaro””. Per effetto del principio di alternatività Iva/registro, alla cessione dei titoli Pac si applicherà, ai sensi dell’articolo 6, Tariffa, Parte I, D.P.R. 131/1986, il registro nella misura proporzionale dello 0,50% da calcolarsi sull’importo dei titoli Pac ceduti attualizzato nel caso di più annualità e con applicazione dei relativi interessi legali.
